ARIT-CHQ-RA-0318-2015 Resolución Sancionatoria de clausura que no aplica porque la Administración Tributaria lo hizo sobre un acto que no cobro firmeza

ARIT-CHQ-RA-0318-2015

REGIONAL AUTORIDAD DE IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA 1:10110 PIWORLD de Bolivia 

Chuquisaca 

Resolución de Recurso de Alzada ARIT/CHQ/RA 0318/2015 

Recurrente 

: Teresa Guzmán Adán de Rodríguez. 

Recurrido 

: Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio d

Impuestos Nacionales, representada legalmente por Lic. Grover Castelo Miranda

Acto Impugnado 

: Resolución Sancionatoria de Clausura N° 1800104215 

Expediente 

: ARIT-CHQ-0133/2015. 

Lugar y fecha 

: Sucre, 12 de diciembre de 2015. 

VISTOS: 

El Recurso de Alzada de fs, 7 a 11 vita.; el Auto de Admisión de f$. 12; la contestación de la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales de fs. 16 a 23 vlta.; el Auto de apertura de plazo probatorio de fs. 24; las pruebas ofrecidas y producidas por las partes cursantes en el expediente administrativo; el Informe Técnico Juridico ARIT/CHQ N° 318/2015 de 12 de diciembre de 2015, emitido por la Sub Dirección Tributaria Regional; y todo cuanto se tuvo presente. 

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CONSIDERANDO: Que, en base a una relación completa de los antecedentes, 

contenido del acto impugnado, trámite procesal, análisis del Recurso de Alzada y fundamentos de la Resolución impugnada, se tiene lo 

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Acto Administrativo Impugnado 

La Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales, por Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18-001042-15 de 31 de agosto de 2015, sancionó a la contribuyente Teresa Guzmán Adán de Rodríguez, con NIT 3160880018, con la clausura de veinticuatro (24) días continuos del establecimiento comercial donde desarrolla su actividad, al incurrir en la tercera contravención de no emisión de factura, en aplicación del art. 164. Il del CTB. Esta resolución fue notificada en forma personal el 9 de septiembre de 2015 e impugnada el 28 de septiembre de 2015, dentro del plazo previsto en el art. 143 del CTB. 

  1. 2. ASPECTOS FORMALES 

2.1. Auto de Admisión 

Mediante Auto de 30 de septiembre de 2015, se admitió el Recurso y se dispuso notificar a la Administración Tributaria para que en el plazo de quince días, conteste y remita todos los antecedentes administrativos así como los elementos probatorios relacionados con la resolución impugnada, todo en aplicación del art. 218.c) del CTB. Auto notificado a la entidad recurrida el 6 de octubre de 2015, conforme a la diligencia de foja 14 de obrados. 

2.2. Apertura de término probatorio 

En aplicación de lo previsto en el inc. d) del artículo 218 del CTB, mediante Auto de 22 de octubre de 2015, que cursa a foja 24 de obrados, se dispuso la apertura del plazo probatorio común y perentorio a las partes de 20 días, procediéndose a su notificación conforme consta por las diligencias de fs, 25 y 26 de obrados

Durante el periodo probatorio, el 4 de noviembre de 2015, la Administración Tributaria 

se ratificó en toda la prueba presentada junto al memorial de respuesta; por su parte, la 

recurrente no presentó más prueba. 

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  1. 3. ARGUMENTOS DE LAS PARTES 

3.1. Argumentos del sujeto pasivo 

Teresa Guzmán Adán de Rodriguez (la recurrente) manifestó que la Administración Tributaria incumplió con lo establecido en el art. 168. Il del CTB, en relación al plazo de emisión de la Resolución que finaliza el sumario contravencional, toda vez que dicho plazo de veinte días se computa desde el vencimiento del plazo de descargos. 

Por otra parte, indicó que el Acta de Infracción N° 38099, que inicia el proceso de sumario contravencional, prácticamente le sancionó y sentenció sin ser oída, ni juzgada en un juicio 

previo, violando el principio de presunción de inocencia y lesionando su derecho a la defensa, y la garantia del debido proceso. 

Posteriormente, expuso que el art. 162.11.inc. 2) del CTB, fue declarado inconstitucional mediante Sentencia Constitucional Plurinacional 0100/2014, en base a ello concluyó que toda sanción por no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente verificada en operativos de control tributario, es inconstitucional. En ese entendido, afirmó que la Resolución que impugna, impone una sanción emergente de un operativo de control realizado por funcionarios del SIN, consecuentemente tal Resolución, vulnera el principio de legalidad al desconocer la SCP 100/2014, por lo que la sanción impuesta es inconstitucional. Adicionalmente, manifestó que la Resolución impugnada también vulnera el principio de prelación normativa y legalidad previstos en el art. 410 de la CPE y arts. 5 y 6 

del CTB, específicamente en cuanto se refiere a que sólo la Ley puede tipificar los ilícitos 

tributarios y establecer sus respectivas sanciones, pues desconoce la declaratoria de inconstitucionalidad del art. 162.11.2) del CTB y exhortación al órgano legislativo para la 

regulación del procedimiento administrativo sancionador por contravenciones verificadas en 

operativos de control tributario. 

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También señaló, que en el Acta de Infracción N° 38099, firman como funcionario actuante y testigo de actuación, servidores públicos del SIN, es decir, como juez y parte, restándole con ello credibilidad y fe a sus actos, vulnerando los principios de legalidad y verdad material. Asimismo, señaló que del análisis del art. 170 del CTB, se sobreentiende que el testigo de actuación, no puede ser un funcionario de la Administración Tributaria y que si bien existe un instructivo del SIN y una línea 

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jurisprudencial del Tribunal Supremo de Justicia, éste último, no tiene carácter vinculante y cumplimiento obligatorio como el caso previsto en el art. 203 de la CPE, y que el instructivo mencionado por imperio del art. 410.11 de la referida CPE, se encuentra por debajo de la jerarquía normativa constitucional. 

Por otra parte, indicó que los fundamentos del Acta de Infracción No 125785 y la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18-000681-15, trastocan el razonamiento de la SCP N° 100/2014, ya que declara la inconstitucionalidad de toda la frase de la disposición adicional quinta y sexta de la Ley N° 317 LPGE; y que en el presente caso, las sanciones anteriores se hicieron en el marco de una norma inconstitucional, por lo que carecen de validez formal y material. 

Posteriormente, señaló que las anteriores sanciones computadas por el SIN para imponerle la sanción agravada, no cuentan con resoluciones administrativas ejecutoriadas que demuestren la reincidencia de la contravención de no emisión de factura; ya que en la Resolución Impugnada, la Administración Tributaria determinó la reincidencia basándose simplemente en el Acta No 117051 de 6 de noviembre de 2014, la Resolución Sancionatoria de N° 18-0001696-14 de 28 de noviembre de 2014, el Acta de Infracción No 00125785 de 8 de mayo de 2015 y la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18-000681-15 de 26 de junio de 2015 que se encuentra en etapa de mpugnación y que no cuenta con una resolución ejecutoriada con calidad de cosa 

juzgada ya que sindicar con dos actas y dos resoluciones, pretenda justificar dos infracciones, por lo que no se ha fundado la reincidencia y menos por tercera vez. Complemento citando el Auto Supremo N° 256 de 9 de septiembre de 1996, en razón a la probanza del hecho o hechos que fundamentan pretensiones; así también, citó la Sentencia Constitucional N° 0871/2010 de 10 de agosto de 2010, que establece que toda resolución jurisdiccional o administrativa tiene la finalidad de garantizar el derecho a la motivación como elemento configurativo del debido proceso. 

Por lo expuesto, solicitó la revocatoria total de la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18-001042-15 de 31 de agosto de 2015. 

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3.2. Respuesta de la Administración Tributaria. 

Dentro del término establecido en el art. 218.c) del CTB, se apersonó el Lic. Grover Castelo Miranda, Gerente Distrital del SIN Chuquisaca, según copia legalizada de la Resolución Administrativa de Presidencia No 03-0663-15 de 25 de septiembre de 2015, 

y respondió en forma negativa al recurso, manifestando que por lo dispuesto en el art. 168 del CTB, se tiene que el plazo de veinte días, es para la emisión de la Resolución Final de Sumario, no así para la Resolución Sancionatoria, ya que ambos son documentos distintos; y que, si bien la Sentencia Constitucional N° 100/2014 provisionalmente dispuso la aplicación del art. 168 del CTB para el procesamiento de la contravención tributaria de no emisión de factura, lo hizo a fin de posibilitar la presentación de descargos, pero no así para reconocer los plazos establecidos en dicho articulo para las resoluciones sancionatorias por incumplimiento a deber formal de emisión de factura; plazo que solo debe estar conforme a los términos de prescripción establecidos en el art. 59 del CTB. 

Por otra parte, indicó que el Acta de Infracción no impone materialmente y por si misma ninguna sanción, simplemente informa al contribuyente del número de veces en la que incurrió en la contravención tributaria de no emisión de factura, y sobre la sanción que le corresponde en caso de resultar culpable, es decir, que el Acta de infracción solo dispone el inicio de un debido proceso, en el que se posibilita la presentación de 

descargos. 

Posteriormente, saló que la Sentencia Constitucional N° 100/2014, no dispuso la inconstitucionalidad de la normativa aplicada al procedimiento sancionador, sino sobre la clausura inmediata y definitiva; y, que además la Administración Tributaria tien

amplias facultades de control conforme establecen los arts. 66. 1 y 100 del CTB, Hinclusive de realizar actuaciones de inspección material de locales, en sujeción con el 

art. 170 del mismo cuerpo legal. 

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Sobre el funcionario actuante y testigo de actuación, saló que no existe prohibición expresa para que los funcionarios del SIN hagan las veces de testigos de actuación y no existe normativa que establezca quienes podrían ejercer como testigos; también señaló que de acuerdo al art. 65 del CTB, se presumen legítimos los actos de la 

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listica tributaria para vivir bien 

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Administración Tributaria, hasta que exista declaración judicial que establezca lo 

contrario. 

Más adelante, refirió que el Acta de Infracción es el documento idóneo para efectuar el cómputo de reincidencia. Asimismo señaló, que la Resolución ahora impugnada, señala y detalla específicamente los antecedentes de actos administrativos realizados en anteriores intervenciones, además que se remite en los antecedentes administrativos los documentos que acreditan la reincidencia, tales como el reporte del sistema PROSINDET de la Administración Tributaria, con validez legal conforme el art. 7 del D.S. 27310. 

Señaló, que no es preciso que exista una resolución firme a efectos de realizar el cómputo de la reincidencia en la señalada conducta, ya que ello implicaría la restricción en las facultades de la Administración Tributaria previstas en los arts. 66, 100 y 170 del CTB, porque se tendría que aguardar hasta que culmine la etapa de impugnación por la vía administrativa o judicial; añadió, que en tanto no quede anulada la Resolución sancionatoria anterior a la que se impugna, se mantiene vigente el cómputo para la reincidencia, toda vez que la interposición del Recurso de Alzada solo tiene efecto suspensivo para la ejecución de la sanción impuesta en la resolución recurrida pero no tiene efecto suspensivo para efectos de cómputo de reincidencia 

Finalmente, manifestó que del análisis precedente, no resulta evidente la vulneración del principio de jerarquía normativa y prelación normativa alegados por la recurrente y en cuanto al principio de reserva de ley, aclaró que tal principio se encuentra 

materializado en el art. 6 del CTB, referido a que sólo la ley puede crear, modificar y 

suprimir tributos y tipificar los ilícitos tributarios y establecer sus sanciones, y como no se crearon tributos o nuevos tipos contravencionales, menos aún se previeron sanciones, no existe vulneración de tal principio. 

Por lo expuesto, solicitó se confirme la Resolución Sancionatoria de Clausura No 18 001042-15 de 31 de agosto de 2015. 

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  1. EVALUACIÓN Y ANÁLISIS 

4.1. Antecedentes de hecho 

De la revisión del Cuadernillo de Antecedentes No 1 (SIN) se tiene la siguiente relación de hechos: 

El 27 de junio de 2015, a horas 19:30 p.m., la servidora pública de la Gerencia Distrital Chuquisaca del SIN, labró el Acta de Infracción N° 38099, contra la contribuyente Teresa Guzmán Adán de Rodríguez, titular del NIT 3160880018, en el domicilio fiscal ubicado en la calle Bustillos No 105, de esta ciudad, al constatar el incumplimiento en la emisión de factura por la venta de cervezas, por Bs40.-; por lo que se intervino la factura N° 2695 y se solicitó la emisión de la factura siguiente a la intervenida No 2696, para formalizar el cumplimiento de la obligación tributaria que infringe los arts. 164.1 y II y 170 del CTB, art. 4 inc. a) de la Ley 843 y 6.1 de la RND 10.0016.07, hecho sancionado con veinticuatro (24) días continuos de clausura, por incurrir en la tercera contravención, en aplicación del art. 164.1l del CTB y se otorgó el plazo de 20 dias para que formule sus descargos, computables a partir de la fecha del Acta (foja 5) 

El 17 de julio de 2015, la contribuyente presentó nota de descargo, ofreciendo como prueba la SCP 100/2014 y salando que las anteriores sanciones impuestas no pueden servir de presupuesto para la calificar la reincidencia, porque al tener como base una norma declarada inconstitucional, no puede tener incidencia en el tiempo. También cito, las Sentencias Constitucionales Nros. 571/2010 y 287/2011. Por último, 

observó que en el Acta de Infracción No 00140013, firman como funcionario actuante y 

testigo de actuación, funcionarios del ŞIN, restándole con ello credibilidad y fe a sus 

actos, vulnerando los principios de legalidad y verdad material (foja 12 a 16)

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El 31 de agosto de 2015, la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de impuestos Nacionales, por Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18-001042-15, sancionó a la contribuyente Teresa Guzmán Adán de Rodriguez, titular del NIT 3160880018, con la clausura del establecimiento ubicado en la calle Bustillos No 105, de esta ciudad, por veinticuatro (24) días continuos, al incurrir por tercera oportunidad en el ilícito tributario de no emisión de factura, de acuerdo a lo dispuesto por el art. 164. 11 del CTB. 

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Resolución notificada en forma personal a Teresa Guzmán Adán de Rodriguez el 9 de septiembre de 2015 (fs. 42 a 46). 

  1. FUNDAMENTOS TÉCNICO JURÍDICOS. 

Se formuló Recurso de Alzada, denunciando: 1. Sobre el plazo de emisión de la Resolución Sancionatoria 2. llegal sanción impuesta en el Acta de Infracción 3. llegal participación de un funcionario del SIN como testigo de actuación 4. Vulneración del principio de legalidad, desconociendo la Sentencia Constitucional Plurinacional 0100/2014, 5. Reincidencia basada en sanciones anteriores a la SCP 100/2014 y 6. La falta de Resolución Administrativa firme que fundamente la agravante en la reincidencia de la sanción de clausura. 

5.1. Sobre el plazo para la emisión de la Resolución Sancionatoria. 

La recurrente, manifestó que la Administración Tributaria incumplió con lo establecido en el art. 168. II del CTB, en relación al plazo de emisión de la Resolución que finaliza el sumario contravencional, toda vez que dicho plazo de veinte días, se computa desde el vencimiento del plazo de descargos

Por su parte, la Administración Tributaria señaló que la SCP 100/2014, se aplica dentro 

del proceso sancionador para garantizar el derecho a la defensa y al debido proceso, no asi para determinar los plazos para la emisión de la Resolución Sancionatoria; por lo que el Acta, al señalar el plazo para la presentación de descargos, no delimita la emisión de la Resolución a un plazo definitivo, aspecto que guarda concordancia con el art. 59 del CTB, por lo que las facultades de sancionar de la Administración Tributaria, están plenamente vigentes. 

Al respecto, el art. 168 del CTB, prevé el inicio de procedimiento sancionatorio mediante cargo comunicado al presunto contraventor o Acta que suple al auto inicial de sumario contravencional, en el que se otorga el plazo de 20 días para que presente descargos, a cuya finalización, la Administración Tributaria debe emitir la Resolución final de sumario, también en un plazo de 20 dias. 

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En el caso concreto, de la revisión y compulsa de los antecedentes administrativos, se evidencia que el Acta de infracción N° 38099, fue labrada y notificada el 27 de junio de 2015; posteriormente, la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18-001042-15 -acto definitivo motivo de la presente impugnación- fue emitida el 31 de agosto de 2015 y notificada el 9 de septiembre de 2015; siendo evidente que la Administración Tributaria emitió y notificó la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18-001042-15, después del 

plazo de 20 dias que prevé el art. 168.11 del CTB, empero, debe tomarse en cuenta que tal 

situación si bien puede generar responsabilidades funcionarias de orden administrativo en el marco de la Ley N° 1178, no invalida el procedimiento sancionatorio, toda vez que la normativa tributaria en vigencia no sanciona tal demora con la nulidad o anulabilidad del acto; por lo que la demora en la emisión de la Resolución Sancionatoria, no puede calificarse como lesiva de derecho o garantia alguna, más cuando la recurrente tampoco expuso argumento alguno en relación a de qué manera tal situación pudo afectar su derecho al debido proceso. 

5.2. La ilegal sanción impuesta en el Acta de Infracción 

La recurrente, Por otra parte, indicó que el Acta de Infracción N° 38099, que inicia e

proceso de sumario contravencional, prácticamente le sancionó y sentenció sin ser oida, ni 

juzgada en un juicio previo, violando el principio de presunción de inocencia y lesionando su 

derecho a la defensa, y la garantia del debido proceso. 

La Administración Tributaria, refutó lo señalado, indicando que el Acta de Infracción se convierte en un Auto inicial de Sumario Contravencional y que concluye recién con la emisión de una Resolución Sancionatoria que impone al contribuyente dias de clausura como sanción, por lo que el Acta de infracción no impone la sanción, simplemente inicia el proceso sumario contravencional. 

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Revisada el Acta de infracción N° 38099, se evidencia que describe el hecho considerado como ilícito tributario y la normativa vulnerada aplicada al caso concreto, estableciendo que por tratarse de la tercera vez, debería sancionarse a la contribuyente con la clausura de 24 días continuos de su establecimiento; seguidamente otorga el plazo de veinte (20) días para que se formule por escrito descargos, ofrezca todas las pruebas que hagan en derecho”. 

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En cuanto a la revisión de la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18-001042-15 

de 31 de agosto de 2015, se tiene, lo siguiente: “Que, el Departamento de Fiscalización del Servicio de Impuestos Nacionales Gerencia Distrital Chuquisaca en fecha 21/07/2015 emitió Informe CITE: SIN/GDCH/DF/INF/02506/2015, el cual señala que dentro de término de prueba y de conformidad a lo dispuesto por el Art. 168o parágrafo I de la Ley 2492; el (la) Contribuyente mediante nota de fecha 17/07 /2015 presentó descargos contra el Acta de infracción por no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente N° 0038099 de fecha 27/06/2015, que se encuentra a foja(s) 14 a 16 del expediente. Seguidamente, en la parte final de la resolución impugnada se observa que la Administración Tributaria resolvió: SANCIONAR al (a la) contribuyente GUZMAN ADAN DE RODRIGUEZ TERESA, titular del NIT 3160880018, con la SANCION DE CLAUSURA por 24 (Veinticuatro) días continuos del establecimiento 

comercial (...) 

En ese sentido, se tiene que la Administración Tributaria, desarrolló un procedimiento sancionatorio iniciado mediante un Acta de Infracción, en el que se otorgó el plazo de descargos de veinte días; y que concluida esta etapa, se emitió la resolución ahora impugnada, que impone la sanción de clausura. Por lo que se evidencia que la imposición de la sanción, deviene de un procedimiento seguido por la Administración Tributaria en el que se garantizó el ejercicio de su derecho a la defensa, posibilitando la presentación de descargos y no se advierte limitación alguna a derechos establecidos por parte de la Administración Tributaria, sino más bien sujeción estricta a lo previsto en el art. 168 del CTB. 

Adicionalmente, en el Acta de Infracción, si bien se refiere a los días de clausura que correspondería aplicar luego del procesamiento, ello no significa prejuzgamiento, sino un dato informativo a fin de que la contribuyente tenga más información y certeza sobre su situación procesal e implicancia de la imputación formulada en su contra. 

En consecuencia, se concluye que en el presente caso, no existió vulneración a la garantía de la presunción de inocencia, al derecho a la defensa, y a la garantia del debido proceso; toda vez que las actuaciones de la Administración Tributaria, no reportan la aplicación de una sanción directa, sino que al contrario, la sanción deviene de un procedimiento sumario contravencional, en el cual se garantizó el ejercicio pleno de los derechos y garantias, conforme prevé el art. 168 del CTB. 

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llegal participación de un funcionario del SIN como testigo de actuación. 

La recurrente, observó que en el Acta de Infracción N° 38099, firman como funcionario actuante y testigo de actuación, servidores públicos del SIN, es decir, como juez y parte, restándole con ello credibilidad y fe a sus actos, vulnerando los principios de legalidad y verdad material. Asimismo, saló que del análisis del art. 170 del CTB, se sobreentiende que el testigo de actuación, no puede ser un funcionario de la Administración Tributaria y que si bien existe un instructivo del SIN y una línea jurisprudencial del Tribunal Supremo de Justicia, éste último, no tiene carácter vinculante y cumplimiento obligatorio como el caso previsto en el art. 203 de la CPE y el instructivo mencionado por imperio del art. 410.11 de la referida CPE, se encuentra por debajo de la jerarquía normativa constitucional. 

Por su parte, la Administración Tributaria señaló que no existe prohibición expresa para que los funcionarios del SIN hagan las veces de testigos de actuación y menos 

normativa que refiera quienes podrían ejercer como testigos; asimismo señaló que de acuerdo al art. 65 del CTB, se presumen legitimos los actos de la Administración Tributaria hasta que exista declaración judicial, que establezca lo contrario. 

En relación al tema, el art 170 del CTB establece que cuando se advierta la comisión de la contravención de no emisión de factura, los Funcionarios de la Administración Tributaria actuante deberán elaborar un acta donde se identifique la misma, se especifiquen los datos del sujeto pasivo o tercero responsable, los funcionarios actuantes y un testigo de actuación, quienes deberán firmar el acta, caso contrario se dejará, expresa constancia de la negativa a esta actuación. 

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Al respecto, corresponde mencionar la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia 

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en el A.S. 237/2012 que señala: “el funcionario actuante fijó como testigo de actuación para la notificación por cédula del contribuyente a Verónica Sandy, funcionaria del SIN, testigo que fue debidamente identificada, quien firmó la diligencia, por tanto se cumplió plenamente los requisitos establecidos en el art. 85 de la Ley 2492, asimismo, ésta testigo desde el momento que firmó la diligencia asumresponsabilidad por su acto independientemente de ser o no funcionaria de la misma institución, así se tiene reconocida por la línea jurisprudencial generada por éste 

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Tribunal mediante A.S. N° 123/2012 exp. 41/2012-A (Proceso Contencioso Tributario Administrativo) Sala Social Administrativa. Por otro lado, la norma legal aplicable en lo referente a la intervención de los testigos de actuación no establece condiciones tasadas respecto a que el testigo de actuación no pueda ser un funcionario de la administración tributaria, por lo que se considera válida la notificación por cédula efectuada al contribuyente (...)” (Negrillas nuestras). 

De manera similar, en la Resolución Jerárquica AGIT-RJ 0105/2011, de 18 de febrero de 2011, se consideró, que un testigo de actuación que avale la actuación de la Administración 

Tributaria, lo hace bajo su responsabilidad, por lo que es responsable del contenido, efectos y verdad de la misma, más aún cuando la norma considera la presencia de un testigo de actuación, sin tacharlo por ser funcionario del SIN. 

Consecuentemente, por previsión de la jurisprudencia y línea doctrinal citada al respecto, la participación de un funcionario del SIN como testigo de actuación, en operativos de control, es totalmente válida; por lo que no existe vulneración al principio de legalidad y verdad 

material. 

De lo expuesto, si bien las resoluciones emitidas por la Autoridad de Impugnación Tributaria y las sentencias del Tribunal Supremo de Justicia no tienen el efecto que expresamente prevé el art. 203 de la CPE respecto de las sentencias del Tribunal Constitucional Plurinacional, no es menos evidente que dichos fallos son líneas orientadoras en la 

interpretación y aplicación de la Ley, que como se tiene dicho precedentemente en este caso, no limita la participación de los funcionarios de las Administración Tributaria, como testigos de actuación. 

5.4. Vulneración del principio de legalidad, por desconocimiento de la Sentencia 

Constitucional Plurinacional 0100/2014. 

La recurrente, señaló que el art. 162.11 inc. b) del CTB fue declarado inconstitucional por ‘. la SCP No 100/2014, por lo que toda sanción por no emisión de factura verificada en operativos de control es inconstitucional y vulnera el principio de legalidad al 

desconocer la sentencia constitucional indicada. Asimismo, señaló que la resolución impugnada, también vulnera el principio de prelación normativa y legalidad previstos en el art. 410 de la CPE y arts. 5 y 6 del CTB, específicamente en cuanto se refiere a que 

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sólo la Ley puede tipificar ilicitos tributarios y establecer sus respectivas sanciones, pues desconoce la declaratoria de inconstitucionalidad del art. 162.11.2) del CTB y la exhortación al órgano legislativo para la regulación del procedimiento administrativo sancionador por contravenciones verificadas en operativos de control tributario. 

Por su parte, la Administración Tributaria manifestó que la Sentencia Constitucional Plurinacional No 100/2014, dejó sin efecto la sanción de clausura inmediata del establecimiento por la no emisión de facturas verificadas en operativos de control tributario, no así la sanción por la contravención tributaria, que debe ser sancionada conforme el art. 164 del CTB. 

Conforme se tiene indicado, la recurrente basó su denuncia de vulneración de los principios de legalidad y prelación normativa reconocidos en la CPE y CTB, en que habiéndose declarado la inconstitucionalidad del art. 162.11.2) del CTB, mediante SCP 100/2014, la sanción aplicada por la contravención de no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente, verificada en operativo de control tributario es inconstitucional. Asi planteado el problema, corresponde señalar lo siguiente: 

La Disposición Adicional Quinta de la Ley 317, de Presupuesto General del Estado Gestión 2013, modificó el primer párrafo del Artículo 170 de la Ley N° 2492 de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, con el siguiente texto: “La Administración Tributaria podrá de oficio verificar el correcto cumplimiento de la obligación de emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente mediante operativos de control. Cuando advierta la comisión de esta contravención tributaria, los funcionarios de la Administración Tributaria actuante deberán elaborar un acta donde se identifique la misma, se especifiquen los datos del sujeto pasivo o tercero responsable, los funcionarios actuantes y un testigo de actuación, quienes deberán firmar el acta, caso contrario se dejará expresa constancia de la negativa a esta actuación. Concluida la misma, procederá la clausura inmediata del negocio de acuerdo a las sanciones establecidas en el Parágrafo Il del Artículo 164 de este Código. En caso de reincidencia, después de la máxima aplicada, se procederá a la clausura definitiva del local intervenido.” 

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La SCP 100/2014, invocada por la recurrente, en su primer numeral (1) declaró la inconstitucionalidad de la frase de la Disposición Adicional Quinta de la Ley de

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justicia tributaria para vivir bien Jan mit’ayir jach’a kamani ..!!!: Mana tasaq kuraq kamachiq. :……::: Mburuvisa tendodegua mbaeti onomita mbaerepi Vae ……… 

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Presupuesto General del Estado Gestión 2013, que señala: “Concluida la misma, 

procederá la clausura inmediata del negocio de acuerdo a las sanciones establecidas en el Parágrafo ll del Artículo 164 de este Código. En caso de reincidencia, desps de la máxima aplicada, se procederá a la clausura definitiva del local intervenido”. A continuación, la SCP 100/2014, aclara expresamente que la declaratoria de inconstitucionalidad de la frase señalada, no implica la declaratoria de inconstitucionalidad del párrafo Il del art. 164 del Código Tributario Boliviano, porque no fue sido sometido a control de constitucionalidad. Adicionalmente, la SCP en su numeral 3 también declaró la inconstitucionalidad por conexitud de la frase, “a no emisión de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes y del art. 162.11.2) del CTB. Finalmente, la exhortación contenida en el numeral 4 de la indicada sentencia, 

aclara expresamente que en tanto se regule el procedimiento sancionador y en el marco de una interpretación previsora, “se aplicará el procedimiento contravencional establecido en el art. 168 del Código Tributario”. 

Conforme se tiene de las disposiciones contenidas en la SCP glosada, los arts. 162.11.2), 164 y 170 del CTB, quedaron redactados como sigue: “Artículo 162 (Incumplimiento de Deberes Formales). 1 (…). Il. Darán lugar a la aplicación de sanciones en forma directa, prescindiendo del procedimiento sancionador previsto por 

este Código, las siguientes contravenciones: 1) La falta de presentación de 

declaraciones juradas dentro de los plazos fijados por la Administración Tributaria; 2) La 

omisión de inscripción en los registros tributarios verificada en operativos de control 

tributario; y, 3) Las contravenciones aduaneras previstas con sanción especial”. 

El artículo 164 del CTB tipifica la contravención de no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente, como sigue: “. quien en virtud de lo establecido en disposiciones normativas, este obligado a la emisión de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes y omita hacerlo, será sancionado con la clausura del establecimiento donde desarrolla la actividad gravada, sin perjuicio de la fiscalización y determinación de la deuda tributaria. Il. La sanción será de seis (6) días hasta un máximo de cuarenta y ocho (48) dias atendiendo la reincidencia del contraventor. La primera contravención será penada con el mínimo de la sanción y por cada reincidencia será agravada en el doble de la anterior hasta la sanción mayor, con este máximo se sancionará cualquier reincidencia posterior (...)”. 

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Finalmente, el art. 170 del CTB, referido al procedimiento de control tributario, quedó con el siguiente texto: “La Administración Tributaria podrá de oficio verificar el correcto cumplimiento de la obligación de emisn de factura, nota fiscal o documento equivalente mediante operativos de control. Cuando advierta la comisión de esta contravención tributaria, los funcionarios de la Administración Tributaria actuante deberán elaborar un acta donde se identifique la misma, se especifiquen los datos del sujeto pasivo o tercero responsable, los funcionarios actuantes y un testigo de actuación, quienes deberán firmar el acta, caso contrario se dejará expresa constancia de la negativa a esta actuación”. 

Del marco normativo transcrito precedentemente y conforme los alcances de la SCP 100/2014, indubitablemente las facultades de verificación del correcto cumplimiento de la obligación de emitir factura, otorgadas a la Administración Tributaria, se encuentran plenamente reconocidas en la norma legal, igualmente, la tipificación de la contravención de no emisión de factura y las sanciones aplicables desde un mínimo de 6 dias de clausura y un máximo de 48 dias, también se encuentran previstas en la normativa tributaria; sin embargo de ello, corresponde aclarar, que luego de la SCP 100/2014, verificada la contravención en operativos de control tributario, los funcionarios de la Administración Tributaria ya no están facultados a proceder con la clausura inmediata del establecimiento del infractor, sino que deben labrar un acta que 

da inicio al procedimiento sancionatorio, conforme las previsiones del art. 168 del CTB, 

que prevé el inicio de procedimiento sancionatorio mediante cargo comunicado a

presunto contraventor o acta que suple al auto inicial de sumario contravencional, otorgando el plazo de 20 días para que presente descargos, a cuya finalización, la Administración Tributaria debe emitir la Resolución final de sumario, también en un plazo de 20 días. Y en caso de aplicarse la sanción de clausura, ésta deberá ser graduada entre 6 a 48 días como máximo, según los casos de reincidencia del 

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contraventor. 

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Conforme ese entendimiento, el argumento de la recurrente, en sentido que toda sanción por no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente, verificado en operativos de control tributario es inconstitucional y vulnera los principios de legalidad y prelación normativa, es incorrecto, pues conforme se tiene aclarado y en estricta aplicación de los alcances de la SCP 100/2014 -invocada por la recurrente- en el presente caso, la Administración Tributaria, ejerció sus facultades de verificación y 

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justicia tributaria para vivir bien Jan mit’ayir ach’a kamani – mana tasaq kuraq kamachiq :. Alburuvisa tendodegua mbaeti onomita mbaerepi Vae . ” 

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control del correcto cumplimiento de la obligación de emisión de factura, en el marco de lo establecido en el art. 170 del CTB, y habiendo seguido el procedimiento previsto en el art. 168 del CTB para la aplicación de la sanción, igualmente cumplió con el procedimiento indicado de forma expresa en la SCP 100/2014, es más, tomado en cuenta que la sanción aplicada en el presente caso fue graduada en el marco de la sanción mínima y máxima prevista en el art. 164.1l del CTB, tampoco se advierte que la Administración Tributaria, haya aplicado una sanción no prevista en la ley. Consecuentemente, las supuestas vulneraciones al principio de legalidad y prelación normativa, aducidos por la recurrente, no son evidentes. 

5.

Con relación a la reincidencia basada en sanciones anteriores a la SCP N° 100/2014. 

La recurrente, indicó que los fundamentos del Acta de infracción N° 38099 y la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18-001042-15, trastocan el razonamiento de la SCP N° 100/2014, ya que declara la inconstitucionalidad de toda la frase de la disposición adicional quinta y sexta de la Ley N° 317 LPGE; y que, en el presente caso, las sanciones anteriores se hicieron en el marco de una norma inconstitucional, por lo que carecen de validez formal y material. 

Al respecto, corresponde aclarar que la inconstitucionalidad de la frase contenida en la Disposición Adicional Quinta de la Ley N° 317 -y que dice: “Concluida la misma, procederá la clausura inmediata del negocio de acuerdo a las sanciones establecidas en el Parágrafo II del Articulo 164 de este Código. En caso de reincidencia, después de la máxima aplicada, se procederá a la clausura definitiva del local intervenido. evidentemente se fundamenta en el análisis de los alcances de la garantía del debido proceso en su elemento del derecho a la defensa, por cuanto la sanción de clausura se aplicaba de forma inmediata y directa por los funcionarios actuantes de la Administración Tributaria, sin la posibilidad de que el sujeto pasivo pueda argumentar en su favor o presentar pruebas de descargo, pues no se tenía un término al efecto. Con el agravante que la clausura definitiva del local en caso de verificarse la contravención por quinta vez, igualmente se aplicaba sin previo proceso. 

No obstante lo señalado, la recurrente debe tener en cuenta que la norma antes indicada fue objeto de un control de constitucionalidad, cuyos efectos están plenamente definidos en el art. 14 de la Ley N° 254 Código Procesal Constitucional

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que dispone: La sentencia que declare la inconstitucionalidad de una norma del ordenamiento jurídico, no dará lugar a la revisión de sentencias que tengan calidad de cosa juzgada, ni a la revisión de los actos realizados con la norma cuando se presumía constitucional”. En ese sentido, las sanciones que la Administración Tributaria hubiere impuesto en aplicación del art. 170 del CTB modificado mediante Ley N° 317, con anterioridad a la declaratoria de inconstitucionalidad contenida en la SCP 100/2014, que hubieran cobrado firmeza por no haber sido impugnadas por el sujeto pasivo, son plenamente válidas manteniendo sus efectos incluso para la calificación de la reincidencia, por cuanto el control de constitucionalidad aplicado sobre dicha disposición, no implica modificación del ilícito tributario tipificado y sancionado en el art. 164 del CTB, sino la exigencia del cumplimiento de la garantía del debido proceso y sustanciación de un sumario contravencional, como presupuesto procesal para la imposición de la sanción de clausura. 

Consecuentemente, el hecho que la Administración Tributaria, a efectos de la calificación de la agravante por reincidencia, considere las sanciones firmes de clausura, aplicadas conforme el art. 164 del CTB y antes de la declaratoria de inconstitucionalidad de la Disposición Adicional Quinta de la Ley N° 317, no vulnera las disposiciones contenidas en el art. 410 de la CPE y arts. 5 y 6 del CTB, como erróneamente entiende la recurrente; conclusión que sin embargo, no implica que la calificación de la reincidencia en el presente caso, haya sido correctamente efectuada por la Administración Tributaria, aspecto que será analizado en el siguiente 

fundamento de la presente Resolución. 

5.6 

La falta de Resolución Administrativa firme que fundamente la reincidencia por la sanción agravada de clausura. 

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La recurrente, expuso que las anteriores sanciones que sirven de cómputo como agravante para la presente sanción no cuentan con resoluciones administrativas ejecutoriadas que demuestren la reincidencia en la contravención de no emisión de 

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factura; ya que en la Resolución Impugnada, la Administración Tributaria consideró la 

reincidencia, basándose simplemente en el Acta No 117051 de 6 de noviembre de 2014, la Resolución Sancionatoria N° 18-0001696-14 de 28 de noviembre de 2014, e

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Acta de Infracción N° 00125785 de 8 de mayo de 2015 y la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18-000681-15 de 26 de junio de 2015 que se encuentra en etapa de 

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impugnación y que no cuenta con una resolución ejecutoriada con calidad de cosa juzgada ya que sindicar con dos actas y dos resoluciones, no justifica dos infracciones, por lo que no se fundó la reincidencia y menos por tercera vez. Complemento citando el Auto Supremo N° 256 de 9 de septiembre de 1996, referido a la probanza del hecho o hechos que fundamenten las pretensiones en juicio, así también, citó la Sentencia 

Constitucional N° 0871/2010 de 10 de agosto de 2010, que establece que toda resolución jurisdiccional o administrativa tiene la finalidad de garantizar el derecho a la motivación como elemento configurativo del debido proceso. 

Por su parte, la Administración Tributaria refirió que el Acta de infracción es el documento idóneo para efectuar el computo de reincidencia. En ese sentido, la Resolución Sancionatoria impugnada, respecto al cómputo de reincidencia, señala que la reincidencia está regulada por el art. 164 del CTB. Asimismo, la Resolución ahora impugnada, detalla los actos administrativos realizados en anteriores intervenciones, además que cursa en antecedentes administrativos los documentos que acreditan la reincidencia, tales como el reporte del sistema PROSINDET de la Administración Tributaria, con validez legal conforme el art. 7 del D.S. 27310. 

Al respecto, el art. 164.1-11 del CTB, que tipifica y sanciona la no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente dispone: “. Quien en virtud de lo establecido en 

disposiciones normativas, este obligado a la emisión de facturas

documentos equivalentes y omita hacerlo, será sancionado con la clausura del establecimiento donde desarrolla la actividad gravada, sin perjuicio de la fiscalización y determinación de la deuda tributaria. ll. La sanción será de seis (6) dias continuos hasta un máximo de cuarenta y ocho (48) dias atendiendo el grado de reincidencia del contraventor. La primera contravención será penada con el mínimo de la sanción y por cada reincidencia será agravada en el doble de la anterior hasta la sanción mayor, con este máximo se sancionará cualquier reincidencia posterior. 

El art. 155.1 del CTB, señala que la reincidencia constituye una de las agravantes de los ilícitos tributarios: “cuando el autor hubiere sido sancionado por resolución administrativa firme o sentencia ejecutoriada por la comisión de un ilícito tributario del mismo tipo en un periodo de cinco (5) años”. 

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El art. 166 del CTB, dispone que la Administración Tributaria, acreedora de la deuda tributaria, es competente para calificar la conducta, imponer y ejecutar las sanciones por contravenciones, y que las sanciones se deben imponer mediante Resolución Determinativa o Resolución Sancionatoria, salvando las sanciones que sean impuestas en forma directa. 

Así también, se debe tener en cuenta, que en el marco del art. 74.1 del CTB que posibilita la aplicación supletoria de las normas de la Ley de Procedimiento Administrativo y demás normas en materia administrativa, la Resolución Sancionatoria como Acto Administrativo de acuerdo a las previsiones del art. 27 de la LPA, debe cumplir los elementos esenciales de todo acto administrativo, conforme a lo estipulado por el art. 28 del mismo cuerpo legal, determinándose imprescindiblemente en su contenido: “b) Causa: Deberá sustentarse en los hechos y antecedentes que le sirvan de causa y en el derecho aplicable” y “e) Fundamento: Deberá ser fundamentado, expresándose en forma concreta las razones que inducen a emitir el acto, consignado, además, los recaudos indicando en el inciso b) del presente artículo”. 

La doctrina precisa que: “el acto debe estar razonablemente fundado, o sea, debe explicar en sus propios considerandos, los motivos y los razonamientos por los cuales arriba a la decisión que adopta. Esa explicación debe serlo tanto de los hechos y antecedentes del caso, como del derecho en virtud del cual se considera ajustada a derecho la decisión y no pueden desconocerse las pruebas existentes ni los hechos objetivamente ciertos “Agustín Gordillo, Tratado de Derecho Administrativo, 11-36 y 37, T. IV”. 

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Asimismo, la SC N° 0871/2010, de 10 de agosto de 2010, señala que: “Es imperante además precisar que toda resolución ya sea jurisdiccional o administrativa con la finalidad de garantizar el derecho a la motivación como elemento configurativo del debido proceso debe contener los siguientes aspectos a saber: a) Debe determinar con claridad los hechos atribuidos a las partes procesales, b) Debe contener una exposición clara de los aspectos cticos pertinentes, c) Debe describir de manera expresa los supuestos de hecho contenidos en la norma jurídica aplicable al caso concreto, d) Debe describir de forma individualizada todos los medios de prueba aportados por las partes procesales, e) Debe valorar de manera concreta y explicita todos y cada uno de los medios probatorios producidos, asignándoles un valor probatorio especifico a cada uno de ellos de forma motivada, f) debe determinarse el nexo de causalidad entre las denuncias o pretensiones 

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de las partes procesales, el supuesto de hecho inserto en la norma aplicable, la valoración de las pruebas aportadas y la sanción o consecuencia jurídica emergente de la determinación del nexo de causalidad antes señalado”

Corresponde precisar, que la consideración de la reincidencia” para la aplicación de sanciones por la contravención tributaria de no emisión de factura, debe basarse siempre en anteriores actos administrativos definitivos, que hayan adquirido firmeza, vale decir, que no tengan la posibilidad de recurso ulterior -así se entiende de los mandatos contenidos en el CTB vigente- mismos que deben ser especificados con claridad y precisión en la resolución que determine la reincidencia. Lo contrario, significaria que la Administración Tributaria imponga sanciones, por el incumplimiento al deber formal de emisión de factura, sobre hechos que aún se encuentren en 

procesamiento para la aplicación de sanciones o bien que se encuentren en instancia de impugnación, es decir sujetos a situaciones inciertas o pendientes de una decisión 

final. 

De allí radica la importancia de la demostración de la reincidencia en toda resolución que pretenda sancionar el incumplimiento al deber formal de emisión de factura, conforme establece el art. 164.1 y ll del CTB, ya que a través de ella se garantiza seguridad y certeza no solo al sujeto pasivo, sino también a la propia Administración Tributaria, al momento de efectivizar la sanción de clausura correspondiente, ya que tendrá el conocimiento exacto del periodo en que se aplique la sanción a ejecutar, sin incertidumbre en cuanto al resultados de posibles impugnaciones o procedimientos sancionatorios inconclusos; todo esto producto de la correcta fundamentación de la reincidencia, cuyos efectos -conforme prevé el art. 164.II del CTB- dan lugar a la agravación de la sanción en el doble por cada “reincidencia” que supone una sanción firme anterior a la que se aplica por una nueva contravención, término que no se asimila o tiene los mismos efectos que la “reiteración” en la comisión de la misma contravención sin que exista una sanción firme; situación que podría derivar en el extremo de la aplicación agravada de una sanción posterior cuando la anterior tenga el : riesgo de quedar sin efecto como resultado de su impugnación, sea judicial o “. administrativa, lo que desde luego afecta la certeza de los actos. 

En el caso analizado, la Resolución Sancionatoria de Clausura N°18-001042-15 de 31 de agosto de 2015, respecto a la reincidencia de la contravención de no emisión de 

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factura, menciona: “Que del análisis y valoración de los antecedentes administrativos, corresponde ratificar la sanción señalada en el Acta de infracción por no Emisión de Factura, Nota Fiscal o Documento Equivalente No 38099 de fecha 27/06/2015, habiéndose verificado que el (la) contribuyente incurrió por tercera vez en la Contravención Tributaria por no emisión de factura, conforme se evidencia de la revisión de la documentación y cómputo de los casos de reincidencia, siendo sancionado(a) través de Actas (s) de Verificación y Clausura en virtud de la Ley 317 y/o Resolución(es) Sancionatoria(s) mediante Sumario Contravencional conforme lo establecido en el Art. 168 de la Ley N° 2492 en aplicación a la SCP No 100/2014, expuesto(s) en el siguiente cuadro: 

N° de Acta de Infracción ylo Resolución Sancionatoria 

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Acta No 117051 

06/11/2014 

Primera vez 

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R.S. 18-0001696-14 (CITE: SIN/GDCH/DJCCIUTJ/RS/01668/2014) 

28/11/2014 

08/05/2015 

Acta No 125785 R.Ş. 18-000681-15 (CITE: SIN/GDCH/DJCC/UTJ/RS/0516/2015) 

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Clausura por 12 (doce) 

dias continuos 

26/06/2015 

Del Cuadernillo de Antecedentes No 1 (SIN), se tiene que a foja 11, cursa el Acta de 

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Infracción por no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente N° 117051, de 6 de noviembre de 2014, que describe la primera oportunidad que se verificó la contravención tributaria de no emisión de factura, en el establecimiento comercial de la ahora recurrente, respecto a la venta de “dos aguas”, por Bs8.-; en dicha Acta, se hizo constar que: “el contribuyente tiene derecho a la convertibilidad por Bs 80 (Ochenta 00/100 Bolivianos)“. Pago que fue realizado, y señalado en la Resolución Sancionatoria N° 18-0001696-14 de 28 de noviembre de 2014, cursante a fs. 30 a 31 de antecedentes. Asimismo, a foja 12 de antecedentes, cursa el Acta de Infracción No 125785 de 8 de mayo de 2015 que describe la segunda oportunidad que se verificó la contravención tributaria de no emisión de factura, en el establecimiento comercial de la 

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justicia tributaria para vivir bien Jan mit’avir jach’a kamani : . Vana tasan kuraq kamachiq Mburuvisa tendodegua mbaeti onomita mbaerepi Vae .. 

Calle Serrano N’112 entre Bolivar y 1. J. Pérez Telts./Fax: (4) 69136436454573 www.ait.gob.bo . Sucre, Bolivia 

ahora recurrente, respecto a la venta de un pawer“, por Bs7.– hecho sancionado con doce (12) días continuos de clausura, al tratarse de la segunda contravención, en aplicación del art. 164.11 del CTB, emitiéndose Resolución Sancionatoria de Clausura No 18-000681-15 de 26 de junio de 2015 que cursa a fs. 33 a 36 de antecedentes

En lo que concierne a la Resolución Sancionatoria de Clausura No 18-000681-15 de 26 

de junio de 2015, que para el presente caso se considera el antecedente inmediato 

para la agravación de la sanción de 24 días de clausura, la contribuyente interpuso Recurso de Alzada resuelto mediante Resolución de Recurso de Alzada ARIT/CHQ/RA 0272/2015 de 6 de octubre de 2015, que confirmó la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 1800068115 de 26 de junio de 2015, quedando subsistente la sanción de clausura de su establecimiento comercial por doce (12) días continuos. Al respecto, es pertinente aclarar que a la fecha, la Resolución de Recurso de Alzada ARIT/CHQ/RA 0272/2015 de 6 de octubre de 2015 fue objeto de impugnación por el sujeto pasivo mediante Recurso Jerárquico AGIT en el que aún no se emitió Resolución. Consecuentemente, la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18000681-15 de 26 de junio de 2015, aún no tiene calidad de acto firme. 

En mérito a lo señalado, en el presente caso, la Administración Tributaria al fundamentar la aplicación de la sanción agravada de clausura de 24 as, considerando como antecedente la Resolución Sancionatoria de Clausura N° 18 000681-15 de 26 de junio de 2015, que sancionó al contribuyente con la clausura de su establecimiento comercial por 12 dias continuos, lo hizo sobre un acto que aún no cobró firmeza, lo que deriva en la falta de fundamentación del acto ahora impugnado, vicio procesal que conlleva a la anulabilidad, pues tratándose de la sanción de clausura, por su gravedad, debe estar debidamente respaldada en los términos establecidos en el art. 155 del CTB. 

Al respecto, corresponde precisar que la fundamentación de la decisión, es una obligación que debe cumplir el órgano administrativo que emite un acto administrativo, en el caso particular de la reincidencia, es la Administración Tributaria, quien debe justificar de forma expresa y documentada la existencia de sanciones firmęs anteriores a la que pretende imponer nuevamente respecto a un mismo ilícito, esto con el objetivo de que el infractor, pueda contradecir tal situación a momento de formular su impugnación, es decir, que se permita un efectivo ejercicio del derecho a la defensa; ya 

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que lo contrario, eventualmente podría generar que se formule impugnación sobre hechos que resultan desconocidos, si no se establecen con precisión en la Resolución, que impone la sanción con dicha agravante. 

Consiguientemente, cabe señalar que respecto a este punto de reclamo, resulta evidente lo argumentado por la recurrente, en sentido de que la Administración Tributaria, no demostró en la resolución impugnada, la reincidencia que se le atribuye, por la comisión de anteriores contravenciones tributarias por no emisión de factura mediante actos que hayan cobrado firmeza. Sin embargo, tal omisión no acarrea la revocatoria de la resolución impugnada, sino que constituye un vicio de forma, que conlleva a la anulabilidad del acto administrativo definitivo impugnado, a efectos de su saneamiento procesal, de acuerdo a lo previsto por el art. 36 de la LPA y para que la Administración Tributaria fundamente la aplicación de la sanción de clausura de 24 días, en base a un acto sancionatorio firme anterior por el cual haya aplicado la sanción de 12 dias de clausura. 

Decisión que se asume en concordancia con el precedente contenido en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1595/2014 de 24 de noviembre de 2014, que en uno de sus fundamentos señala: “Asimismo, de la lectura de la Resolución Sancionatoria N° 18-000143-14 de 11 de abril de 2014, se advierte que tampoco detalla las Actas de Infracción ylo documento que demuestren que el Sujeto Pasivo incurrió en incumplimiento de no emisión de factura en dos ocasiones anteriores y por tanto sustenten la sanción de 24 días de clausura; lo que determina que la citada Resolución no contiene una debida fundamentación en cuanto a la reincidencia que rige la aplicación de 24 días de clausura del establecimiento comercial del Sujeto Pasivo; vulnerando el debido proceso y el derecho a la defensa que le asisten, puesto que la Resolución Sancionatoria debe contener todos los elementos que permitan al Sujeto Pasivo tomar conocimiento cierto del incumplimiento y sanción que se le atribuye (…)” 

AUGNS 

IGNACIO 

DE IMPO 

VOINOLIT 

TRIBU) 

UTARIO 

KORTAS 

Vo.BO. 

O.CA CIPRUS 

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Finalmente y con similar argumento, la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1988/2015 de 30 de noviembre de 2015 refiere: “… es evidente que la Administración Tributaria vulneró el debido proceso y el derecho a la defensa, previstos en los Artículos 115, Parágrafo Il; 117, Parágrafo / de la Constitución Política del Estado Plurinacional de Bolivia (CPE); y, 68, Numeral 6 de la Ley N° 

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1111 

III 

2492 (CTB), al calificar la sanción impuesta como la tercera reincidencia, sin que la segunda reincidencia hubiera sido sancionada; por lo que, la Resolución de Clausura No 23-00001764-14 carece de debido respaldo y fundamento del segundo agravante, y siendo que el Acta de Infracción es fundamento y constituye la base de la Resolución que establece la sanción, corresponde sanear el procedimiento desde el vicio más antiguo en el marco de los Artículos 36 de la Ley N° 2341(LPA) y 55 del Decreto Supremo N° 27113 (RLPA), aplicables al caso supletoriamente, en virtud de lo establecido en el Artículo 74, Numeral 1 de la Ley N° 2492 (CTB); toda vez, que ni la citada Acta, ni la Resolución de Clausura cumplen con los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin, además de que someten en la indefensión al Sujeto Pasivo.” 

POR TANTO 

La suscrita Directora Ejecutiva a.i. de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Chuquisaca, en virtud de la jurisdicción y competencia que ejerce por mandato de los arts. 132 y 

  1. a) de la Ley N° 2492 (CTB) y art. 141 del DS N° 29894, de 7 de febrero de 2009. 

RESUELVE: 

PRIMERO.- ANULAR, la Resolución de Sancionatoria de Clausura N° 18-001042-15 de 31 de agosto de 2015, emitida por la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de impuestos Nacionales, con reposición de obrados hasta que la Administración Tributaria, emita nueva Resolución, conforme a los criterios de legitimidad expuestos en la presente Resolución. Todo, conforme establece el art. 212.1.c) del Código Tributario Boliviano. 

SEGUNDO.- La Resolución del presente Recurso de Alzada por mandato del art. 115 de la Constitución Política del Estado una vez que adquiera la condición de firme, conforme establece el art. 199 del CTB será de cumplimiento obligatorio para la administración tributaria recurrida y la parte recurrente. 

TERCERO: Enviar copia de la presente Resolución al Registro Público de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, de conformidad al art. 140. c) del CTB y sea con nota de atención. 

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II 

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REGIONAL AUTORIDAD DE IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA 

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Chuquisaca 

CUARTO: Conforme prevé el art. 144 del CTB, el plazo para la interposición del Recurso Jerárquico contra la presente Resolución de Recurso de Alzada, es de veinte (20) dias computables a partir de su notificación. 

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Regístrese, notifíquese y cúmplase

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DIRECTORA EJECUTIVA REGIONAL 

INTERINA Autoridad Regional de Impugnació

Tributaria – Chuquisac 

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