ARIT-CHQ-RA-0256-2014 “La emisión de la factura debe cumplirse en el momento del perfeccionamiento del hecho generador del IVA y no después”, sanción (clausura de 12 días por reincidencia)que justifica el SIN señalando que la ley obliga la emisión de factura, ya sea sin NIT o sin Nombre.

ARIT-CHQ-RA-0256-2014

 RESOLUCION DE RECURSO DE ALZADA ARIT/CHQ/RA 0256/2014 

RECURRENTE: ALBERTO FÉLIX LASTRA RIOS. 

RECURRIDO: GERENCIA DISTRITAL CHUQUISACA DEL SERVICIO DE  IMPUESTOS NACIONALES (SIN), representada por  

GROVER CASTELO MIRANDA.  

  

EXPEDIENTE: ARIT-CHQ-0148/2014. 

LUGAR Y FECHA: Sucre, 18 de diciembre de 2014. 

VISTOS.- 

El Recurso de Alzada interpuesto por Alberto Félix Lastra Ríos, contra la Resolución  Sancionatoria Nº 18-000947-14 de 17 de julio de 2014, emitida por la Gerencia Distrital  Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN); Auto de Admisión;  antecedentes administrativos del acto impugnado; prueba; autos, decretos y proveídos  dictados en la tramitación del recurso; Informe Técnico Jurídico  ARIT/CHQ/STJR/SDT/Nº 0256/2014; y todo cuanto ver convino y se tuvo presente. 

CONSIDERANDO: 

Que, en base a una relación completa de los antecedentes, contenido del acto  impugnado, trámite procesal, análisis del recurso de alzada y fundamentos de la  resolución impugnada, se tiene lo siguiente: 

  1. ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO Y ANTECEDENTES. 

La Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales, por Resolución  Sancionatoria Nº 18-000947-14 de 17 de julio de 2014, sancionó al contribuyente Alberto 

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Félix Lastra Ríos, con NIT 1074923012, con la clausura de doce (12) días continuos del  establecimiento comercial donde desarrolla su actividad, por la contravención tributaria  de no emisión de factura por segunda vez, en aplicación del art. 164.II del CTB. 

Resolución notificada personalmente al recurrente el 8 de agosto de 2014 e impugnada  el 28 de agosto de 2014, dentro del plazo legal establecido en el art. 143 del CTB. 

  1. CONTENIDO DEL RECURSO. 

Alberto Félix Lastra Ríos ( el recurrente) señaló que el Acta de Infracción Nº 116491, se  basa en indicios y presunciones, ya que no describe una relación circunstanciada de los  hechos sucedidos y tampoco identifica al comprador, por tanto según las reglas del debido  proceso, no está debidamente motivado y no tiene suficiente respaldo, conforme el art. 4  inc.) d), e) y art. 81 parágrafo I de la Ley 2341, vulnerando los principios de verdad material  y principio de buena fe. 

Señaló que conforme a la Sentencia Constitucional 100/2014, toda sanción debe  realizarse sobre elementos y pruebas ciertas, no sobre indicios o presunciones, las  cuales tienen que ser necesariamente a través de un procedimiento sancionador y que  las sanciones anteriores impuestas, en las cuales no tuvo la oportunidad de presentar  descargos, no pueden ser tomadas como reincidencia por lo que corresponde un  nuevo cómputo a partir de la SCP 100/2014. Asimismo, que conforme a la SC  571/2010 de 12 de junio de 2010, el Art. 117.I de la CPE garantiza el derecho al debido  proceso, al mencionar que ninguna persona puede ser condenada sin ser oída y  juzgada previamente en un debido proceso, garantía aplicable cuando se determinen sanciones por contravenciones. 

Manifestó también que en aplicación del principio de Verdad Material establecido en el art. 4  inciso d) de la Ley 2341, lo que ocurrió fue que una vez cancelado el servicio prestado,  la cajera responsable pidió el NIT al cliente, sin embargo éste no recordaba el NIT del  familiar para el cual iba a obtener la factura, por lo que pidió regresar por la tarde a recoger  la misma, momento en el cual los funcionarios del SIN se apersonaron señalando que  incumplió la emisión de factura, que únicamente existe la intervención de la factura N°  14878, la cual de ninguna manera acredita que haya incurrido en la contravención y por 

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tanto no se podría atribuir la transgresión del art. 4 de la Ley 843 y art. 6.I, de la RND  10-0016-07 

Por lo expuesto, solicitó se revoque totalmente de la Resolución Sancionatoria Nº 18- 000947-14 de 17 de julio de 2014 o se ANULE de acuerdo al inc. c) del Art. 212 del CTB.  

En la subsanación, el recurrente señaló que la sanción de clausura vulnera su derecho  al trabajo, es ilegal y va en contra del ingreso que recibe para satisfacer sus  necesidades . 

III. AUTO DE ADMISIÓN DEL RECURSO.  

Inicialmente el Recurso planteado fue observado por el incumplimiento del art. 198, inc.  e) del CTB, subsanada la observación, mediante Auto de 24 de septiembre de 2014, se  admitió el Recurso de Alzada y se dispuso notificar a la Administración Tributaria para  que en el plazo de quince días, conteste y remita todos los antecedentes  administrativos y los elementos probatorios relacionados con la resolución impugnada,  todo en aplicación del art. 218.c) del CTB. Auto notificado a la entidad recurrida el 1 de  octubre de 2014, conforme diligencia de notificación cursante a foja 14 de obrados. 

  1. RESPUESTA DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA AL RECURSO DE ALZADA. 

Dentro del término establecido en el art. 218.c) del CTB, el Lic. Grover Castelo  Miranda, se apersonó acreditando su condición de Gerente Distrital Chuquisaca del  SIN, con la copia legalizada de la Resolución Administrativa de Presidencia Nº 03- 0471-14, de 25 de septiembre de 2014, quién respondió negativamente el recurso  formulado, señalando que el contribuyente en su momento no emitió la nota fiscal  correspondiente y el hecho de que el contribuyente haya emitido la factura Nº 14879 confirmó este extremo  

Respecto a lo mencionado por el recurrente, que el Acta de Infracción no tiene  respaldo, conforme al art. 81.I de la Ley 2341, indicó que los funcionarios aplicaron el  método de la observación directa, verificando que a la conclusión del servicio prestado  y al pago, la contribuyente no emitió la factura, conforme al art. 4 de la Ley N° 843,  procediendo de manera correcta a la intervención del negocio; añadió además, que la 

ley obliga al contribuyente a emitir factura, ya sea sin nombre o NIT.

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Finalmente, manifestó que la Sentencia Constitucional 100/2014 no declara la  inconstitucional del art. 164.II del CTB, por no haberse sometido a control de  constitucionalidad, en tal sentido la Resolución Sancionatoria que impone 12 días de  clausura por haber incurrido en la segunda vez en la no emisión de factura, no contraviene  la misma o algún derecho consagrado en la Constitución. 

Por lo expuesto, solicitó se confirme la Resolución Sancionatoria Nº 18-000947-14 de 17 de  julio de 2014.  

  1. FASE PROBATORIA.  

En aplicación de lo previsto en el inc. d) del artículo 218 del CTB, mediante Auto de 16  de octubre de 2014, que cursa a foja 21 de obrados, se dispuso la apertura del plazo  probatorio común y perentorio a las partes de 20 días, procediéndose a su notificación  conforme consta por las diligencias de fs. 22y 23 de obrados.  

Durante el periodo probatorio, el 10 de noviembre de 2014 la Administración Tributaria,  presentó memorial de ratificación de prueba documental adjunta a su respuesta, así como  en los fundamentos legales expuestos en ella; también señaló que dicha prueba demuestra  el incumplimiento en el cual incurrió la contribuyente y que la resolución impugnada se  encuentra enmarcada en la normativa vigente, además de respetar los derechos del ahora  recurrente; por su parte, el 12 de noviembre de 2014, el recurrente presentó memorial  de ratificación, disponiéndose no ha lugar al mismo, por presentar fuera del plazo  probatorio. 

  1. ÁMBITO DE COMPETENCIA DE LA AUTORIDAD REGIONAL DE IMPUGNACIÓN  TRIBUTARIA DE CHUQUISACA. 

La Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Chuquisaca, en mérito a lo  dispuesto en el art. 141 del DS Nº 29894 -con vigencia a partir del 1 de abril de 2009- tiene la facultad y competencia para conocer y resolver el presente Recurso de Alzada,  de acuerdo a la Disposición Transitoria Segunda del CTB. 

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Mediante informe de vencimiento de plazo probatorio emitido por Secretaría de  Cámara de esta instancia administrativa, cursante de fs. 30 a 31 de obrados, se tiene  que el plazo de los cuarenta (40) días para la emisión de la Resolución del Recurso de  Alzada, conforme dispone el art. 210.III del CTB, vence el 22 de diciembre del 2014.  

VII. RELACIÓN DE HECHOS. 

De la revisión del Cuadernillo de Antecedentes Nº 1(SIN) se tiene la siguiente relación  de hechos: 

El 18 de junio de 2014, a horas 11:40 p.m. el servidor público de la Gerencia Distrital  Chuquisaca del SIN, labró el Acta de Infracción Nº 00116491, contra el contribuyente  Alberto Félix Lastra Ríos, con NIT 1074923012, en el domicilio fiscal ubicado en la calle  J. Martínez esq. Ostria Gutiérrez S/N de esta ciudad, por incumplimiento de emisión de  factura, por el servicio de Alineado y Balanceo; por lo que se intervino la factura N°  14878 con Número de Autorización: 1001001488232 y se solicitó la emisión de factura  N° 14879, con el fin de asegurar el cumplimiento de la obligación tributaria. En dicha  Acta, también se establece que el hecho evidenciado, constituye contravención  tributaria, sancionada en el art. 161.2 del CTB. Por tratarse de la segunda  contravención tributaria, se estableció que la sanción que corresponde es de doce días  de clausura. En base al art. 168 del CTB, se otorgó el plazo de veinte días para la  presentación de descargos, computables a partir de la fecha del Acta (foja 5). El  contribuyente Alberto Félix Lastra Ríos, transcurrido el plazo para la presentación de  descargos, no presentó descargo alguno. 

El 8 de agosto de 2014, la Administración Tributaria notificó a Alberto Félix Lastra Ríos, con la Resolución Sancionatoria Nº 18-000947-14, de 17 de julio de 2014, que resolvió  clausurar el establecimiento comercial por 12 días continuos, por la contravención  tributaria de no emisión de factura, tratándose de una segunda infracción cometida, en  aplicación del art. 164.II del CTB (fs. 21 a 23). 

VIII. MARCO LEGAL.  

CONSTITUCIÓN POLÍTICA DEL ESTADO.

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Artículo 115.- II. El Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a  una justicia plural, pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones. Artículo 117.- I. Ninguna persona puede ser condenada sin haber sido oída y juzgada  previamente en un debido proceso. Nadie sufrirá sanción penal que no haya sido  impuesta por autoridad judicial competente en sentencia ejecutoriada. 

  1. Nadie será procesado ni condenado más de una vez por el mismo hecho. La  rehabilitación en sus derechos restringidos será inmediata al cumplimiento de su  condena. 

III. No se impondrá sanción privativa de libertad por deudas u obligaciones  patrimoniales, excepto en los casos establecidos por la ley 

LEY Nº 2492, CÓDIGO TRIBUTARIO BOLIVIANO. 

Artículo 69.- (Presunción a favor del Sujeto Pasivo). En aplicación al principio de  buena fe y transparencia, se presume que el sujeto pasivo y los terceros responsables  han cumplido sus obligaciones tributarias cuando han observado sus obligaciones  materiales y formales, hasta que en debido proceso de determinación, de  prejudicialidad o jurisdiccional, la Administración Tributaria pruebe lo contrario,  conforme a los procedimientos establecidos en este Código, Leyes y Disposiciones  Reglamentarias. 

Artículo 77.- (Medios de Prueba). I. Podrán invocarse todos los medios de prueba  admitidos en Derecho. La prueba testifical sólo se admitirá con validez de indicio, no  pudiendo proponerse más de dos (2) testigos sobre cada punto de la controversia. Si  se propusieren más, a partir del tercero se tendrán por no ofrecidos. 

Artículo 103.- (Verificación Del Cumplimiento De Deberes Formales y de la  obligación de Emitir Factura). La Administración Tributaria podrá verificar el  cumplimiento de los deberes formales de los sujetos pasivos y de su obligación de  emitir factura, sin que se requiera para ello otro trámite que el de la identificación de los  funcionarios actuantes y en caso de verificarse cualquier tipo de incumplimiento se  levantará un acta que será firmada por los funcionarios y por el titular del  establecimiento o quien en ese momento se hallara a cargo del mismo. Si éste no  supiera o se negara a firmar, se hará constar el hecho con testigo de actuación.

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Artículo 164.- (No Emisión de Factura, Nota Fiscal o Documento Equivalente) I.  Quien en virtud de lo establecido en disposiciones normativas, esté obligado a la  emisión de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes y omita hacerlo, será  sancionado con la clausura del establecimiento donde desarrolla la actividad gravada,  sin perjuicio de la fiscalización y determinación de la deuda tributaria. II. La sanción  será de seis (6) días continuos hasta un máximo de cuarenta y ocho (48) días  atendiendo el grado de reincidencia del contraventor. La primera contravención será  penada con el mínimo de la sanción y por cada reincidencia será agravada en el doble  de la anterior hasta la sanción mayor, con este máximo se sancionará cualquier  reincidencia posterior. 

Artículo 166.- (Competencia). Es competente para calificar la conducta, imponer y  ejecutar las sanciones por contravenciones, la Administración Tributaria acreedora de  la deuda tributaria. Las sanciones se impondrán mediante Resolución Determinativa o  Resolución Sancionatoria, salvando las sanciones que se impusieren en forma directa  conforme a lo dispuesto por este Código. 

Artículo 168.- (Sumario Contravencional). I. Siempre que la conducta contraventora  no estuviera vinculada al procedimiento de determinación del tributo, el procesamiento  administrativo de las contravenciones tributarias se hará por medio de un sumario,  cuya instrucción dispondrá la autoridad competente de la Administración Tributaria  mediante cargo en el que deberá constar claramente, el acto u omisión que se atribuye  al responsable de la contravención. Al ordenarse las diligencias preliminares podrá  disponerse reserva temporal de las actuaciones durante un plazo no mayor a quince  (15) días. El cargo será notificado al presunto responsable de la contravención, a quien  se concederá un plazo de veinte (20) días para que formule por escrito su descargo y  ofrezca todas las pruebas que hagan a su derecho. 

  1. Transcurrido el plazo a que se refiere el parágrafo anterior, sin que se hayan  aportado pruebas, o compulsadas las mismas, la Administración Tributaria deberá  pronunciar resolución final del sumario en el plazo de los veinte (20) días siguientes.  Dicha Resolución podrá ser recurrible en la forma y plazos dispuestos en el Título III de  este Código.

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III. Cuando la contravención sea establecida en acta, ésta suplirá al auto inicial de  sumario contravencional, en la misma deberá indicarse el plazo para presentar  descargos y vencido éste, se emitirá la resolución final del sumario. IV. En casos de denuncias, la Administración Tributaria podrá verificar el correcto  cumplimiento de las obligaciones del sujeto pasivo o tercero responsable, utilizando el  procedimiento establecido en el presente artículo, reduciéndose los plazos a la mitad. 

Artículo 170.- (Procedimiento de Control Tributario). (Modificado por la  Disposición Adicional Quinta de la Ley 317 de 12/12/2012 y SCP 100/2014 de  10/01/2014). La Administración Tributaria podrá de oficio verificar el correcto  cumplimiento de la obligación de emisión de factura, nota fiscal o documento  equivalente mediante operativos de control. Cuando advierta la comisión de esta  contravención tributaria, los funcionarios de la Administración Tributaria actuante  deberán elaborar un acta donde se identifique la misma, se especifiquen los datos del  sujeto pasivo o tercero responsable, los funcionarios actuantes y un testigo de  actuación, quienes deberán firmar el acta, caso contrario se dejará expresa constancia  de la negativa a esta actuación. 

El sujeto pasivo podrá convertir la sanción de clausura por el pago inmediato de una  multa equivalente a diez (10) veces el monto de lo no facturado, siempre que sea la  primera vez. En adelante no se aplicará la convertibilidad. Tratándose de servicios de  salud, educación y hotelería la convertibilidad podrá aplicarse más de una vez. Ante la  imposibilidad física de aplicar la sanción de clausura se procederá al decomiso  temporal de las mercancías por los plazos previstos para dicha sanción, debiendo el  sujeto pasivo o tercero responsable cubrir los gastos.  

La sanción de clausura no exime al sujeto pasivo del cumplimiento de las obligaciones  tributarias, sociales y laborales correspondientes. 

LEY Nº 2341 DE PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO

Artículo 4.- (Principios Generales de la Actividad Administrativa).- La actividad  administrativa se regirá por los siguientes principios: 

  1. Principio de verdad material: La Administración Pública investigará la verdad  material en oposición a la verdad formal que rige el procedimiento civil;

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  1. Principio de buena fe: En la relación de los particulares con la Administración Pública  se presume el principio de buena fe. La confianza, la cooperación y la lealtad en la  actuación de los servidores públicos y de los ciudadanos, orientarán el procedimiento  administrativo; 
  2. f. Principio de imparcialidad: Las autoridades administrativas actuarán en defensa del  interés general, evitando todo género de discriminación o diferencia entre los  administrados; 
  3. h. Principio de jerarquía normativa: La actividad y actuación administrativa y,  particularmente las facultades reglamentarias atribuidas por esta Ley, observarán la  jerarquía normativa establecida por la Constitución Política del Estado y las leyes; 
  4. Principio de eficacia: Todo procedimiento administrativo debe lograr su finalidad,  evitando dilaciones indebidas; 
  5. k. Principio de economía, simplicidad y celeridad: Los procedimientos administrativos  se desarrollarán con economía, simplicidad y celeridad, evitando la realización de  trámites, formalismos o diligencias innecesarias; 
  6. p. Principio de proporcionalidad: La Administración Pública actuará con sometimiento a  los fines establecidos en la presente Ley y utilizará los medios adecuados para su  cumplimiento. 

Artículo 74.- (Principio de Presunción de Inocencia). En concordancia con la  prescripción constitucional, se presume la inocencia de las personas mientras no se  demuestre lo contrario en idóneo procedimiento administrativo. 

LEY Nº 843, DE 20 DE MAYO DE 1986, TEXTO ORDENADO

Artículo 4.- El hecho imponible se perfeccionará:  

  1. a) En el caso de ventas, sean éstas al contado o a crédito, en el momento de la  entrega del bien o acto equivalente que suponga la transferencia de dominio, la cual  deberá obligatoriamente estar respaldada por la emisión de la factura, nota fiscal o  documento equivalente; 

VIII. FUNDAMENTOS TÉCNICO JURÍDICOS.

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El recurrente, luego de una exposición de las omisiones en que habría incurrido la  Administración Tributaria, respecto a sus argumentos de descargo, circunscribió su  recurso a la solicitud de que se consideren los siguientes argumentos: 

  1. Que el acta de infracción no está respaldada e incumple el art. 81 de la Ley  2341, LPA, porque se estaría sancionando con simples indicios, pues en su  caso sólo existe la intervención de la factura 1770, que no acredita la  contravención atribuida. 
  2. Que bajo el principio de verdad material, el Acta debería explicar las  circunstancias del hecho que motiva la sanción. En su caso, sólo se limita a  señalar que se incumplió con la emisión de la nota fiscal, sin una relación  circunstanciada del hecho, pues ni bien se canceló por el servicio prestado, el  encargado se encontraba dispuesto a emitir la factura, momento en que los  funcionarios del SIN irrumpieron exigiendo que se les entregue el talonario,  para luego devolverlo para que se facture, y labrar el Acta, que además no  identifica al cliente. 
  3. Que conforme dispone la Sentencia Constitucional 571/2010-R, referida al  debido proceso en la aplicación de sanciones por contravenciones y la  Sentencia 100/2014, que establece que la sanción de clausura debe aplicarse  previo proceso, las anteriores sanciones de clausura aplicadas en su contra no  deberían ser tomadas en cuenta a efectos de la calificación de reincidencia en  esta última, más si el acta de infracción fue labrada luego de la Sentencia  100/2014, correspondería un nuevo cómputo. 
  4. Sobre la explicación de las circunstancias por el incumplimiento de la obligación  de emitir factura 

En la subsanación a su recurso, señaló que con la sanción de clausura se estaría  vulnerando su derecho al trabajo, al ser ilegal y estar contra el ingreso que percibe  para satisfacer las necesidades de su familia. De lo mencionado, tomando en cuenta que  ese argumento no constituye una aclaración de lo inicialmente argumentado en el Recurso  de Alzada, sino, un nuevo argumento formulado fuera del plazo previsto en el art. 144 del  CTB, no corresponde emitir pronunciamiento al respecto, por lo que el análisis de la  presente resolución, únicamente se referirá al argumento glosado en el Recurso de Alzada.

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9.1. En cuanto a la falta de respaldo del Acta de Infracción. 

El recurrente, afirma que el Acta de Infracción, no está respaldada conforme dispone el art. 81 de la LPA, que garantiza el debido proceso para que no se sancione sobre indicios y presunciones sino sobre elementos de prueba ciertos, de tal forma que para el inicio del proceso se deben reunir todos los elementos de convicción a cerca de lo  

que realmente se produjo en la contravención; pero en su caso sólo existe la  intervención de la factura N° 14878, que no acredita la contravención atribuida. 

En relación a la normativa invocada, conviene recordar que el art. 149.II del CTB,  establece claramente que el procedimiento para establecer y sancionar  contravenciones se rige sólo por las normas de dicho CTB, y que la Ley de  Procedimiento Administrativo solo tiene aplicación subsidiaria, es decir, cuando el CTB  y las disposiciones normativas tributarias no tengan disposiciones sobre el tema de  análisis. 

Para el caso analizado, se debe tener en cuenta que el art. 103 del CTB (Verificación  del Cumplimiento de Deberes Formales y de la Obligación de Emitir Factura) establece  que la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales  de los sujetos pasivos y de su obligación de emitir factura, sin que se requiera para ello  otro trámite que la identificación de los funcionarios actuantes y en caso de verificarse  cualquier tipo de incumplimiento se levantará un acta que será firmada por los  funcionarios y por el titular del establecimiento o quien en ese momento se hallara a  cargo del mismo. Si éste no supiera o se negara a firmar, se hará constar el hecho con  testigo de actuación. También prevé que se presume, sin admitir prueba en contrario,  que quien realiza tareas en un establecimiento lo hace como dependiente del titular del  mismo, responsabilizando sus actos y omisiones inexcusablemente a este último.  

Así también, el art. 170 del mismo cuerpo legal, en cuanto al Procedimiento de Control  Tributario (modificado por la Disposición Adicional Quinta de la Ley 317 de 12/12/2012  y SCP 100/2014 de 10/01/2014) prevé que la Administración Tributaria de oficio  verifique el correcto cumplimiento de la obligación de emisión de factura, nota fiscal o 

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documento equivalente mediante operativos de control. Cuando advierta la comisión de  esta contravención tributaria, los funcionarios de la Administración Tributaria actuante  deben elaborar un acta donde se identifique la misma, se especifiquen los datos del  sujeto pasivo o tercero responsable, los funcionarios actuantes y un testigo de  actuación, quienes firman el acta, caso contrario se deja expresa constancia de la  negativa a esta actuación.  

Por su parte, el art. 3 del DS N° 28247, de 14 de julio de 2005, que reglamenta “El  Control de Oficio de la obligación de emitir facturas” a efectos de lo dispuesto en el art. 170 del CTB, establece dos modalidades de Verificación: a) Observación Directa:  Procedimiento mediante el cual los servidores públicos del Servicio de Impuestos  Nacionales (SIN) expresamente autorizados, observan el proceso de compra de bienes  y/o contratación de servicios realizado por un tercero y verifican si el vendedor emite la  factura, nota fiscal o documento equivalente. La observación se llevará a cabo en el  interior del establecimiento o fuera del mismo, de acuerdo a las condiciones o  características de este. b) Compras de Control: Procedimiento por el cual, servidores  públicos del SIN u otras personas contratadas por el SIN en el marco de lo dispuesto  por el Articulo 6 de la Ley N° 2027 de 27 de octubre de 1999 – Estatuto del Funcionario  Público, expresamente autorizadas al efecto, efectúan la compra de bienes y/o  contratación de servicios, con la finalidad de verificar la emisión de la factura, nota  fiscal o documento equivalente. 

Igualmente, se debe considerar lo dispuesto en el art. 77.III del CTB, en relación al  valor probatorio de las actas extendidas por la Administración Tributaria en su función  fiscalizadora, donde se recogen hechos, situaciones y actos del sujeto pasivo que  hubieren sido verificados y comprobados, establece que hacen prueba de los hechos  recogidos en ellas, salvo que se acredite lo contrario. 

Ahora bien, de acuerdo a la normativa antes indicada, queda claramente establecido  que en el ámbito tributario, la verificación de la contravención de no emisión de factura,  se realiza de forma presencial, es decir, mediante la observación directa de la  transacción gravada, a efectos de evidenciar el cumplimiento o la omisión de la  obligación de emitir factura de los contribuyentes. Esta verificación o constatación  directa por funcionarios expresamente autorizados que conste en una Acta labrada en  el momento de la intervención, está revestida de presunción de legalidad, lo que no 

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limita al afectado demostrar lo contrario, objetivo para el cual se apertura un término  probatorio en el que el sindicado de una contravención puede producir todo tipo de  prueba en descargo de la imputación en su contra. 

En el presente caso, el recurrente expone como agravio la falta de respaldo del Acta,  en supuesto incumplimiento del art. 81 de la LPA, disposición que no es aplicable al  presente caso; ya que cuando en operativo de control, la Administración Tributaria, a  través de sus funcionarios autorizados, constata la contravención de no emisión de  factura, es de aplicación la normativa tributaria antes glosada. A mayor explicación, se  debe tener en cuenta que el art. 81 de la LPA invocado por el recurrente, tendría  aplicación en los casos en que no exista una constatación directa e inmediata del  incumplimiento de un deber formal, en los que antes de la apertura de sumario  contravencional, es necesaria una labor investigativa previa tendiente a la acumulación  de elementos suficientes para respaldar la imputación de la contravención, situación  ajena al caso analizado. 

Finalmente, respecto a la aseveración del recurrente en sentido que en su caso sólo  existe la intervención de la factura N° 14878 que no acredita la contravención atribuida;  cabe puntualizar que tratándose de un operativo de control tributario, es el Acta de  Infracción labrada en el momento de la verificación en donde se establece la existencia  de la contravención, que puede ser desvirtuada por el afectado en el plazo de  descargos otorgado en la misma. Acta de Infracción que en el presente caso  corresponde al N° 116491, cuyo contenido está revestido de presunción de legalidad,  salvo prueba en contrario, como expresamente señala el art. 70 del CTB. En este  entendido, si tal presunción no es desvirtuada, constituye prueba del ilícito imputado y  sustento de la sanción aplicable. 

9.2. Sobre la falta de explicación de las circunstancias del hecho que motivan la  sanción. 

El recurrente, manifestó también, que en aplicación del principio de verdad material  establecido en el art. 4 inciso d) de la Ley N° 2341, debe conocerse cómo ocurrieron las  circunstancias, y que la cajera responsable lo que hizo fue pedir el NIT al cliente, sin  embargo la cliente le respondió que no recordaba el NIT del familiar para el cual iba a  obtener la factura y que regresaría por la tarde a recoger la misma, ya que no tenía el 

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número en ese momento, y que ocurrida esas circunstancias, los funcionarios del SIN, labraron el Acta de Infracción 

Agregó, que el acta no menciona el nombre del cliente a quien se rehusó la emisión de la factura, por lo que no estaría respaldado como debería según las reglas del debido proceso y por tanto no se podría atribuir la transgresión del art. 4 de la Ley 843 y art. 6.I de la RND 10-0016-07. Finalizó señalando que emite facturas normalmente, según se tiene del orden correlativo de su talonario. 

Al respecto, conviene tener presente que el art. 115 de la CPE, que dispone que “El  Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural,  pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones”. Por su parte, el art. 117 prevé  que “I. Ninguna persona puede ser condenada sin haber sido oída y juzgada  previamente en un debido proceso. Nadie sufrirá sanción penal que no haya sido  impuesta por autoridad judicial competente en sentencia ejecutoriada (…).” 

Conforme el marco constitucional glosado, la jurisprudencia constitucional ha  establecido que los elementos que integran al debido proceso son: El derecho a un  proceso público, el derecho al juez natural, el derecho a la igualdad procesal de las  partes, el derecho a no declarar contra sí mismo, la garantía de presunción de  inocencia, el derecho a la comunicación previa de la acusación, el derecho a la  defensa material y técnica, la concesión al inculpado del tiempo y los medios para su  defensa, el derecho a ser juzgado sin dilaciones indebidas, el derecho a la congruencia  entre acusación y condena, la garantía del non bis in idem, el derecho a la valoración  razonable de la prueba, derecho a la motivación y congruencia de las decisiones  (SSCC 0082/2001-R, 0157/2001-R, 0798/2001-R, 0925/2001R, 1028/2001-R,  1009/2003-R, 1797/2003-R, 0101/2004-R, 0663/2004-R, 022/2006-R, entre otras)  elementos que por el principio de progresividad no tienen un carácter limitativo, sino enunciativo y que son aplicables a las distintas instancias administrativas  sancionatorias. 

Por otra parte, la SC 0365/2005-R, también precisa que:“(…) la causa de pedir  contiene dos elementos: 1) el elemento fáctico que está referido a los hechos que  sirven de fundamento al recurso; 2) el elemento normativo, es decir, los derechos o  garantías invocados como lesionados por esos hechos, que deben ser precisados por 

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el recurrente; sin embargo, como en los hechos debe acreditarse el derecho vulnerado,  es preciso que exista una relación de causalidad entre el hecho que sirve de  fundamento y la lesión causada al derecho o garantía. De ahí que el cumplimiento de  esta exigencia no se reduce a enumerar artículos, sino a explicar desde el punto de  vista causal, cómo esos hechos han lesionado el derecho en cuestión (…)”. 

En el presente caso, el recurrente observa que el Acta no contiene una relación circunstanciada de los hechos y el nombre del cliente a quien se rehusó la emisión de la factura, indicando que tales omisiones infringirían las reglas del debido proceso; empero no establece qué componente de la garantía del debido proceso estaría afectado y menos expone de qué manera tales omisiones resultan vulneratorias de alguno de sus derechos, es decir que su denuncia de incumplimiento del debido proceso solo es un enunciado carente de contenido que justifique o explique el agravio. 

Ahora bien, en la intención de indagar el sentido de lo que pretende el recurrente,  respecto a la falta de una relación circunstanciada de los hechos en el Acta de  Infracción, se entendería que la misma resultaría vulneratoria del derecho de la  contribuyente si ella desconociera los hechos que dieron lugar a la apertura de sumario  en su contra; sin embargo, en el presente caso es evidente que el recurrente conoció  los hechos que dieron lugar a la intervención de los funcionarios del SIN, cómo se  suscitó esta y el posterior labrado del Acta de Infracción observada, pues en su  Recurso de Alzada señala: “(…) ya que ni bien se canceló por el servicio prestado la  cajera responsable en ese momento, lo primero que hizo es pedirle a la cliente el  nombre para la factura sin embargo la cliente le respondió que no recordaba el Nit del  familiar para el cual iba ha obtener la factura y que regresaría por la tarde para recoger  la misma”. Lo que pone de manifiesto que el recurrente tuvo pleno conocimiento de las  circunstancias de hecho que precedieron a la apertura de sumario contravencional. 

Respecto a que en el Acta no se menciona el nombre del cliente a quien se rehusó la emisión de la factura, por lo que no se podría atribuir la transgresión del art. 4 de la Ley 843 y art. 6.I de la RND 10-0016-07; el recurrente debe tener en cuenta que en el marco del procedimiento de control tributario previsto en el art. 170 del CTB, el art. 3 del DS 28247 establece dos modalidades de verificación, una de ellas la observación directa, en la que los funcionarios expresamente autorizados, observan el proceso de

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compra de bienes y/o contratación de servicios realizado por un tercero y verifican si el vendedor emite la factura, nota fiscal o documento equivalente. 

Esa observación puede llevarse a cabo en el interior del establecimiento o fuera del mismo, de acuerdo a las condiciones o características. Ahora bien, en el desarrollo del procedimiento de observación directa y posterior intervención en el establecimiento, el comprador puede acompañar la acción; sin embargo, en la hipótesis que el comprador no coadyuve en el operativo de control, tal situación no invalida la acción coercitiva de la Administración Tributaria, por cuanto el incumplimiento de la emisión de factura es constatado de forma directa por los funcionarios autorizados de la Administración Tributaria. 

En ese entendido, la aseveración de que la falta de consignación del nombre del comprador restaría validez al Acta de Infracción labrada por la Administración Tributaria por afectar las reglas del debido proceso, resulta insuficiente para justificar la inexistencia de la transacción gravada por el IVA, que dio lugar a la obligación de emisión de la factura, cuyo incumplimiento fue observado por los funcionarios de la Administración Tributaria; máxime si en este caso, es el propio recurrente quien en su Recurso de Alzada reconoce la existencia de un servicio prestado y pagado, que no fue facturado, obligación que tratándose de la prestación de un servicio, debió cumplirse incluso antes de la percepción del pago, conforme dispone el art. 4 inc. b) de la Ley N° 843 (Texto Ordenado). 

9.3 Respecto al cómputo de la reincidencia para la aplicación de la sanción. 

El recurrente, también aludió que las sanciones impuestas con anterioridad al Acta de  Infracción Nº 00116491 de 18 de junio de 2014, no pueden considerarse para el  cómputo de la reincidencia, argumentando que las sanciones impuestas por SIN en  anteriores fallos saldrían del contexto de la SCP 100/2014, ya que toda contravención  anterior a la SCP 100/2014, debería ser nula. 

Al respecto, la Administración Tributaria señaló, que la declaratoria de  inconstitucionalidad de la frase señalada, no implica la declaratoria de  inconstitucionalidad del parágrafo II del art. 164 del CTB por no haberse sometido a  control constitucional. 

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De lo expuesto, corresponde aclarar que la inconstitucionalidad de la frase contenida  en la Disposición Adicional Quinta de la Ley 317, que dice: “Concluida la misma,  procederá la clausura inmediata del negocio de acuerdo a las sanciones establecidas  en el Parágrafo II del Artículo 164 de este Código. En caso de reincidencia, después de  la máxima aplicada, se procederá a la clausura definitiva del local intervenido”- 

evidentemente se fundamenta en el análisis de los alcances de la garantía del debido  proceso en su elemento del derecho a la defensa, por cuanto la sanción de clausura se  aplicaba de forma inmediata y directa por los funcionarios actuantes de la  Administración Tributaria, sin la posibilidad de que el sujeto pasivo pueda argumentar  en su favor o presentar pruebas de descargo, pues no se tenía un término al efecto.  Con el agravante que la clausura definitiva del local en caso de verificarse la  contravención por quinta vez, igualmente se aplicaba sin previo proceso. 

No obstante lo señalado, el recurrente debe tener en cuenta que la norma antes indicada fue sometida a control de constitucionalidad, cuyos efectos están plenamente definidos en el art. 14 de la 254 de Código Procesal Constitucional, que dispone: “La sentencia que declare la inconstitucionalidad de una norma del ordenamiento jurídico, no dará lugar a la revisión de sentencias que tengan calidad de cosa juzgada, ni a la revisión de los actos realizados con la norma cuando se presumía constitucional”. 

En ese sentido, las sanciones que la Administración Tributaria hubiere impuesto en aplicación del art. 170 del CTB modificado mediante Ley 317, con anterioridad a la declaratoria de inconstitucionalidad contenida en la SCP 100/2014, que hubieran cobrado firmeza, son plenamente válidas manteniendo sus efectos incluso para la calificación de la reincidencia por contravenciones cometidas con posterioridad a la SCP 100/2014, por cuanto el control de constitucionalidad aplicado sobre dicha disposición, no implica modificación del ilícito tributario tipificado y sancionado en el art. 164 del CTB, sino la exigencia del cumplimiento de la garantía del debido proceso y sustanciación de un sumario contravencional, como presupuesto procesal para la imposición de la sanción de clausura. 

Consecuentemente, el hecho que la Administración Tributaria, a efectos de la calificación de la agravante por reincidencia, considere las sanciones firmes de clausura, aplicadas conforme el art. 164 del CTB y con anterioridad a la declaratoria de

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inconstitucionalidad de la Disposición Adicional Quinta de la Ley 317, no vulnera o desconoce los alcances de la SCP 100/2014, invocada por el recurrente quien respecto a la reincidencia calificada en su contra no efectuó ninguna otra observación que amerite mayor análisis al efectuado en el presente fundamento. 

Por lo expuesto, no habiendo el recurrente, demostrado la vulneración de la garantía  del debido proceso en el verificativo y documentación del operativo de control tributario  aplicado en el establecimiento donde desarrolla sus actividades gravadas; ni  desvirtuado la comisión de la contravención de omisión de nota fiscal por la prestación  de servicios, corresponde confirmar la Resolución Sancionatoria Nº 18-000947-14 de  17 de julio de 2014 y consiguiente sanción de clausura de doce (12) días continuos,  aplicada en su contra. 

9.4 Sobre el incumplimiento de la obligación de emitir factura. 

El recurrente, a tiempo de observar la falta de explicación de las circunstancias del hecho  que motivan la sanción, manifestó que en la transacción realizada, la cajera responsable del  establecimiento pidió el NIT a la cliente, sin embargo la cliente le respondió que no  recordaba el NIT del familiar para el cual iba a obtener la factura y que regresaría por la  tarde a recoger la misma, ya que no tenía el número en ese momento, y que ocurrida esas  circunstancias, los funcionarios del SIN, labraron el Acta de Infracción 

Por su parte, la Administración Tributaria, indicó que de acuerdo al art. 4 de la Ley N°  843, corresponde emitir factura, cuando se realiza la transacción, así sea sin el nombre  o NIT. 

Al respecto, corresponde señalar que de la revisión de la normativa tributaria vigente,  el art. 4. a) de la Ley N° 843, establece que el hecho generador del Impuesto al Valor  Agregado, se perfecciona: “En el caso de ventas, sean éstas al contado o a crédito, en  el momento de la entrega del bien o acto equivalente que suponga la  transferencia de dominio, la cual deberá obligatoriamente estar respaldada por la  emisión de la factura, nota fiscal o documento equivalente” (Negrillas nuestras). Complementariamente, de acuerdo al art. 16 del mismo cuerpo legal: “Cuando el precio  neto de la venta sea inferior a Bs. 5.00 (cinco bolivianos 00/100), monto que será 

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actualizado por el Poder Ejecutivo cuando lo considere conveniente, no existe  obligación de emitir nota fiscal (…)” 

En cuanto a la información que debe contener toda factura como formato general, el art. 10.  4 de la Resolución Normativa de Directorio N° 10-0016-07, de 18 de mayo de 2007,  establece como: “Datos de la Transacción Comercial.- (parte central): (…) b) Nombre o  Razón Social del comprador. c) Número de Identificación Tributaria o número de Documento  de Identificación del comprador (…)”. De forma concordante, el art. 41. II. a) de la misma  resolución, establece: Cuando el comprador no proporcione o solicite expresamente  que no se consigne en la factura o nota fiscal su NIT o número de Documento de  Identificación, el sujeto pasivo o tercero responsable emitirá el mencionado documento  de las siguientes formas: a) Modalidad de Facturación Manual: tachando el campo  respectivo(Negrillas nuestras). 

Ahora bien, lo contrario al cumplimiento a la normativa anteriormente descrita, constituye  Ilícito tributario clasificado por el art. 160. 2) del CTB, como contravención tributaria, de: “No  emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente”; que se tipifica y sanciona en el art.  164. I y II del mismo cuerpo legal, de la siguiente manera: “I. Quien en virtud de lo  establecido en disposiciones normativas, esté obligado a la emisión de facturas, notas  fiscales o documentos equivalentes y omita hacerlo, será sancionado con la clausura del  establecimiento donde desarrolla la actividad gravada, sin perjuicio de la fiscalización y  determinación de la deuda tributaria. II. La sanción será de seis (6) días continuos hasta  un máximo de cuarenta y ocho (48) días atendiendo el grado de reincidencia del  contraventor. La primera contravención será penada con el mínimo de la sanción y por  cada reincidencia será agravada en el doble de la anterior hasta la sanción mayor, con  este máximo se sancionará cualquier reincidencia posterior”

En ese entendido, del análisis del art. 4. a) de la Ley N° 843, se tiene que la obligación de la  emisión de factura en el caso de ventas, conjuntamente con el hecho generador del IVA,  tienen su origen en el momento que se efectúa la transferencia de dominio del bien sujeto a  venta; obligación cuyo cumplimiento no está condicionada a la voluntad o disponibilidad  del comprador, pues ante la dificultad de contar con información inmediata del nombre y  NIT del comprador, la normativa reglamentaria -específicamente el art. 41. II. a) de la  RND 10-0016-07- permite el tachado del campo correspondiente al NIT; aspecto de  igual forma aplicable al nombre del comprador, bajo la simple razón de que el vendedor 

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no tiene la obligación de conocer datos no proporcionados oportunamente por sus  compradores, sino de cumplir con la emisión oportuna de factura para el caso de  ventas, una vez ocurra la transferencia de dominio, tal cual exige taxativamente el art. 4.  a) de la Ley N° 843. 

Consiguientemente, el argumento del recurrente, en sentido de que la compradora no recordaba  el número de NIT del familiar para el cual iba a obtener la factura y que regresaría luego por la  misma, no justifica ni lo exime de la responsabilidad, toda vez que transgrede lo estrictamente  establecido por el art. 4.b) de la Ley N° 843, pues la emisión de la factura debe  cumplirse en el momento del perfeccionamiento del hecho generador del IVA y no  después.  

POR TANTO 

La suscrita Directora Ejecutiva de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de  Chuquisaca, en virtud de la jurisdicción y competencia plena que ejerce por mandato de los  artículos 132 y 140 inciso a) del Código Tributario Boliviano; artículo 193, numerales I y II de la  Ley Nº 3092 y artículo 141 del Decreto Supremo Nº 29894, 

RESUELVE: 

Primero.- CONFIRMAR, la Resolución Sancionatoria Nº 18-000947-14, de 17 de julio de 2014,  emitida por la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales. Todo, en  sujeción al art. 212.I.b) del Código Tributario Boliviano 

  

Segundo.- DISPONER, la remisión con nota de cortesía, de una copia de la presente Resolución  a conocimiento del Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, en  cumplimiento a lo previsto en el artículo 140, inciso c) del referido Código Tributario Boliviano. 

Conforme prevé el art. 144 del CTB, el Recurso Jerárquico contra la presente  Resolución de Recurso de Alzada debe presentarse dentro del plazo de 20 días  computables a partir de su notificación. 

Regístrese, notifíquese y cúmplase.

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LPR 

RBLR

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