ARIT-CHQ-RA-0172-2012 Resolución Determinativa revocada parcialmente por dejar sin efecto el IUE de las gestiones octubre a diciembre 2006 y enero a septiembre 2007 por las diferencias de gastos determinadas por Ventas Brutas de Concentrado de Mineral, Gastos de Realización de Ventas y Gastos realizados en Mina Vitichi y la multa por Omisión de pago.

ARIT-CHQ-RA-0172-2012

RESOLUCION DE RECURSO DE ALZADA ARIT/CHQ/RA 0172/2012  

RECURRENTE: WILFREDO CONDORI URDININEA.  

RECURRIDO: GERENCIA DISTRITAL POTOSI DEL SERVICIO DE  IMPUESTOS NACIONALES, representada legalmente por  

ZENOBIO VILAMANI ATANACIO.  

EXPEDIENTE: ARIT-CHQ-0052/2012.  

LUGAR Y FECHA: Sucre, 29 de octubre de 2012.  

VISTOS:  

El Recurso de Alzada interpuesto por Wilfredo Condori Urdininea, contra la Resolución  Determinativa Nº 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012, emitida por la Gerencia  Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales; Auto de admisión de 22 de julio  de 2012; notificación a la Administración Tributaria, para que en sujeción al  procedimiento conteste y remita a la ARIT-CHQ los antecedentes administrativos del  acto impugnado; la prueba producida por las partes; autos, decretos y proveídos  dictados en la tramitación del recurso; Informe Técnico Jurídico  ARIT/CHQ/STJR/SDT/Nº 0172/2012 y todo cuanto ver convino y se tuvo presente.  

CONSIDERANDO:  

Que, en base a una relación completa de los antecedentes, contenido del acto impugnado,  trámite procesal, análisis del recurso de alzada y fundamentos de la resolución impugnada,  se tiene lo siguiente:  

  1. ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO Y ANTECEDENTES.  

La Gerencia Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN Potosí) el 17 de  mayo de 2012, emitió la Resolución Determinativa Nº 17-00000121-12, que determinó de  oficio y sobre base cierta las obligaciones impositivas del contribuyente Wilfredo Condori  Urdininea, titular del NIT 1072780018, estableciendo deuda tributaria por Impuesto sobre  las Utilidades de las Empresas (IUE)de UFV’s 34.463.276 (Treinta y cuatro millones  cuatrocientas sesenta y tres mil doscientas setenta y seis 00/100 Unidades de Fomento a  la Vivienda) por los periodos fiscales de octubre, noviembre y diciembre de 2006 y enero,  febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre del 2007, correspondiente a  Tributo Omitido e Intereses; adicionalmente sancionó su conducta por Omisión de Pago con  una multa igual al 100% del tributo omitido cuyo importe asciende a UFV’s 22.768.535  (Veintidós millones setecientas sesenta y ocho mil quinientas treinta y cinco 00/100  Unidades de Fomento a la Vivienda) en aplicación del art. 165 del CTB; de igual modo  sancionó con una multa de UFV’s 3.700 (Tres mil setecientas 00/100 Unidades de  Fomento a la Vivienda) por incumplimientos a deberes formales, establecidos en Actas de  Contravenciones Tributarias Nros. 32620, 32622, 32623 y 32647. Resolución Determinativa 

Pág.1 de 40  

que fue notificada personalmente el 28 de mayo de 2012, tal como consta en la diligencia  de foja 15 del expediente.  

El 15 de junio de 2012, Wilfredo Condori Urdininea interpuso Recurso de Alzada contra la  Resolución Determinativa Nº 17-00000121-12, dentro del plazo legal establecido por el art.  143 del CTB.  

  1. CONTENIDO DEL RECURSO.  

Wilfredo Condori Urdininea (el recurrente) reclamó que la Resolución Determinativa  concluyó estableciendo cargos sobre los siguientes conceptos: gastos de realización de  venta, costo de mineral tratado, depreciaciones, gastos administrativos, preparación Mina  Vitichi, ventas y supuestos ingresos sobre los cuales se pretende obtener una ilegal  recaudación al no ajustarse a la verdad de los hechos, ni a fundamentos de derecho, sin  considerar que su empresa no vende mineral con el 100% de pureza y desconociendo el  registro contable de los gastos de realización que hacen posible la comercialización de  minerales al exterior del país.  

2.1 Impugna la Resolución Determinativa 17-00000121-12.  

Señaló que la Administración Tributaria desconoció las pruebas producidas y no valoró los  descargos presentados dentro del plazo establecido por el art. 98 del CTB, manifestando  violación de las normas y garantías procesales de orden público y cumplimiento obligatorio,  vulnerándose los principios de seguridad jurídica y el debido proceso señalados en el art.  68.6 del CTB y efectuó la siguiente relación de agravios:  

2.1.1 Respecto al derecho de la valoración razonable de la prueba.  

Manifestó la falta de interpretación de los descargos presentados a la Administración  Tributaria, acorde con principios y valores de razonabilidad y proporcionalidad, principios  universales de procedimiento; hecho que demuestra que el proceso de fiscalización no se  condujo con transparencia y certidumbre en aplicación objetiva de la ley.  

Reclamó que el último fiscalizador asignado al proceso, al día siguiente de su asignación el  3 de mayo de 2012, en tiempo récord, emitió Informe Complementario CITE:  SIN/GDPT/DF/INF/ 00321/12, pronunciándose respecto a sus descargos contenidos en  1.201 folios, demostrando poca responsabilidad en el trabajo de fiscalización, vulnerando de  esa manera el derecho al debido proceso y a la seguridad jurídica.  

2.1.2 Respecto a la congruencia entre la determinación de la deuda tributaria y las  obligaciones tributarias del contribuyente.  

Manifestó que la administración recurrida en inobservancia a lo dispuesto en los arts. 66 y  104 del CTB declaró la existencia y cuantía de una deuda tributaria sin previo control, ni  verificación de las circunstancias que integren o condicionen el hecho imponible, existiendo  incongruencias en los montos incluidos en la Resolución Determinativa que la vician de  nulidad; errores de suma que se arrastran del Informe Complementario CITE:  SIN/GDPT/DF/INF/00321/2012 en cuadro 1.2. “Presentación de nuevo detalle de gastos  modificados por efectos de descargos”, en la columna Saldo s/g Observación se consignó  el importe de Bs. 29.580.197 por impuesto omitido IUE, siendo lo correcto Bs.  29.374.963,95, diferencia de Bs. 205.233,05,en perjuicio económico de la empresa. 

Pág.2 de 40  

2.1.3 Respecto a la vulneración de la Ley Nº 1178 (SAFCO) y Ley Nº 2492 (Código  Tributario) y sobre el Principio de Primacía de la Ley.  

Indicó que la Administración recurrida, vulneró el art. 81 del CTB, referido a la apreciación,  pertinencia y oportunidad de la prueba, ignorando sus descargos presentados y en  consecuencia no se efectuó una correcta apreciación de los hechos y actos que  fundamenten debidamente la Resolución Determinativa. Asimismo, observó que la Lic.  Gumercinda Montoya, Fiscalizadora del proceso, no tenía registro, ni afiliación en los  colegios departamentales de auditores y contadores públicos, existiendo violación a la Ley  Nº 1178, Estatuto del Colegio de Auditores y/o Contadores Públicos y Procedimientos de la  Administración Tributaria, por cuanto el proceso de fiscalización debió ser efectuado por  auditores y/o contadores colegiados, debidamente registrados y capacitados.  

Por otro lado manifestó vulneración a lo establecido en el art. 68.2 del CTB, respecto a las  obligaciones y facultades otorgadas a la Administración Tributaria en los arts. 95, 96 y 100-9  del mismo cuerpo legal, al haber incautado ilegalmente todo el soporte informático de su  empresa, con el simple respaldo de Orden Fiscal, sin previa solicitud y “sin intervención del  Juez Cautelar” como obliga el art. 100.9 del CTB, desconociendo el principio de primacía de  la Ley 2492 al aplicar el procedimiento previsto en el art. 17 del DS Nº 27310  

El recurrente aseveró que los funcionarios de la Administración Tributaria, incumplieron el  art. 101.I del CTB al desarrollar las actividades de fiscalización en oficinas de la Gerencia  Distrital del SIN Potosí y no en su domicilio fiscal, lo que condujo al error de orientar su  trabajo a solo verificar sumas en los Estados Financieros, sin comprobar si sus actividades  empresariales son efectivamente registradas en sus estados contables dada la magnitud de  su empresa y la abundante documentación contable que genera su actividad económica.  

2.1.4 Respecto al atropello al Principio de Seguridad Jurídica y al Derecho al Debido  Proceso.  

Señaló que se atropelló los principios de seguridad jurídica, derecho al debido proceso y se  vulneró el Procedimiento Administrativo de Fiscalización amparado en el art. 76 del CTB y a  fin de hacer valer sus derechos y probar los hechos constitutivos de los mismos, ofreció  prueba en el entendido de que serían sometidos a un proceso de Auditoria y fiscalización  que brinde garantías en los procedimientos y se proceda a una correcta valoración de la  prueba; sin embargo, el punto VII Resultados de la Evaluación de Descargos del Informe  Complementario, refiere que se realizó la valoración de los descargos en 24 horas, lapso  que no es suficiente para que el fiscalizador actúe conforme señala el art. 68.2 y 81 del  CTB.  

De igual forma, manifestó que la Resolución Determinativa impugnada denota  irresponsabilidad e incongruencias, cuando establece que “se constató que el contribuyente  Condori Urdininea Wilfredo, representado legalmente por Canaviri Sunagua Clemente, no  determinó ni declaró el IUE conforme a Ley”, siendo esta otra anomalía que se presenta en  la RD, ya que nunca confirió su persona poder alguno a Clemente Canaviri Sunagua.  

2.2. Respecto a la contravención tributaria – Ingenio San Silvestre cumple sus pagos  sobre utilidades al fisco.  

El recurrente manifestó que la Administración Tributaria, estableció la base imponible  mediante el “Método de Determinación Sobre Base Cierta” de acuerdo al art. 43.I del CTB,  empero, habiendo presentado toda la documentación e información requerida, se  distorsionó completamente tal precepto, por tratarse de operaciones de venta de minerales 

Pág.3 de 40  

al exterior, la determinación se calculó sobre el valor bruto de los minerales y no sobre el  valor neto de venta.  

Argumentó que Ingenio San Silvestre, cumple a cabalidad sus obligaciones tributarias,  explicó que su actividad consiste en exportar concentrados de minerales de plomo-plata y  zinc-plata a las Empresas UMICORE y NYSTAR de Bélgica y CORMIN de Perú,  operaciones de compra-venta de minerales respaldados con contratos, que en sujeción al  art. 519 del Código Civil, “tienen fuerza de ley entre las partes contratantes” y, de acuerdo el  art. 14.1 del CTB en ningún caso son oponibles al Fisco. Explicó además que desde el  Ingenio San Silvestre hasta los depósitos de los compradores, el mineral va disminuyendo  de peso por factores de humedad y merma y que se van presentando diferentes gastos que  inciden en la determinación del valor neto de los minerales, como los gastos de realización,  fundición, refinación, comercialización y otros. Una vez recibido el concentrado con grado  de pureza del 50% las empresas que compran estos minerales, en base a la cotización de  la Bolsa de Londres, liquidan la suma a ser cancelada a favor del Ingenio San Silvestre,  realizando las deducciones y descuentos en las “Liquidaciones Finales”, conforme a  condiciones establecidas en los contratos; siendo el pago real y verdadero que recibe el  Ingenio San Silvestre, ingresos reales que coinciden con los extractos bancarios y de los  que se va deduciendo los gastos operativos para posteriormente determinar la utilidad y el  impuesto IUE. Monto que además es cancelado en dos fracciones la primera un anticipo del  85% y posteriormente el saldo, mediante depósitos bancarios.  

Señaló que la Administración Tributaria le atribuyó ingresos por exportaciones que no  corresponden, de compras realizadas por la empresa UMICORE a otras empresas  bolivianas (PROMEX-BOL, MIN ROC y GREEN METALS de la ciudad de Oruro) extremo  que fue descargado documentalmente, mediante la presentación de facturas comerciales  de exportación, certificado de salida emitido por ANB y DUEs correspondientes a las otras  empresas exportadoras y certificación de la Aduana Nacional de Bolivia, sobre la cantidad  de lotes exportados por Ingenio San Silvestre, que coinciden con la cantidad y correlación  de las facturas comerciales emitidas.  

Concluyó manifestando que las utilidades de San Silvestre, resultan de los montos que  efectivamente le pagan las empresas compradoras del exterior, previas deducciones  legales, sobre las cuales se debe calcular y pagar el IUE, como efectivamente lo hace la  empresa.  

2.3. Respecto a los Gastos de Realización.  

Manifestó que la Administración Tributaria generó un reparo de Bs.47.119.731,04 por la no  retención del IUE-BE sobre gastos de realización y tratamiento, emergente de una aparente  contravención tributaria a los arts. 42 y 51 de la Ley 843 y de los arts. 8, 12 y 34 del DS  24051, que erróneamente supone corresponderían a gastos propios del Ingenio San  Silvestre, que originaron diferencias con los importes expuestos en el estado de resultados;  sin considerar la valoración de su naturaleza jurídico contable y que por el principio de  Exposición la empresa, está obligada a registrar en los Estados Financieros, toda operación  comercial.  

Indicó que los gastos de realización y tratamiento son consignados en el plan de cuentas de  su empresa, en la partida Nº 32201 “Gastos de Realización Exterior” y su sub grupo  “Gastos de Tratamiento” con la partida 32201001 y que estos gastos se tratan de ajustes  y/o deducciones del precio, que de acuerdo a convenio contractual se deducen en la  liquidación final de la operación. 

Pág.4 de 40  

Respecto a la observación de los ajustes y deducciones realizados al precio de los  concentrados denominados “Gastos de Realización” y “Gastos de Tratamiento”, aclaró que  su empresa exporta concentrados (tal y cual son extraídos del Ingenio) los mismos son  sometidos a un “proceso de concentración” obteniendo un grado de pureza  aproximadamente del 50% al encontrarse mezclados con fierro, arsénico, sílice; es decir  impurezas para posteriormente ser comercializados y enviados a empresas fundidoras del  exterior, quienes aplican procedimientos técnicos, universal y uniformemente aceptados y  ejecutados en todas las operaciones de comercio exterior de minerales, para obtener  lingote o plancha con 100% de pureza; estos procedimientos técnicos son realizados en el  exterior, los cuales tienen un costo que son erogados por el comprador y que es deducido  del precio de venta según contrato suscrito, en el documento denominado “Liquidación  Final”. Impurezas separadas de los concentrados constituyen “penalidades” que originan  “rebaja en la valoración del precio pagable del mineral exportado”.  

Manifiesta que la Administración Tributaria, carece de conocimiento sobre las operaciones  de venta de los minerales en el comercio exterior, lo que origina la ilegal y absurda  imposición de sanciones, por cuanto no existe dualidad en las normas legales que regulan  el tratamiento de los Gastos de Tratamiento y Realización, que son considerados como  gastos necesarios para obtener el 100% de pureza y se conceptúan como “ajustes y/o  deducciones de precio”, que por principio de exposición deben contabilizarse como  egresos, de acuerdo a la Ley 1489, Ley 1963 y el DS Nº 25465. Igualmente los contratos de  venta de mineral con los exportadores extranjeros, establecen el valor total de los lotes de  mineral vendidos, deduciéndose los costos de tratamiento, penalidades y otros gastos;  percibiendo efectivamente el saldo del valor oficial menos estos gastos, situación no ha sido  considerada por la Administración Tributaria, que sin una base legal cierta determinó los  ingresos en base al valor oficial bruto del mineral.  

Manifestó que las empresas mineras del país, con el fin de efectuar la exportación de  minerales, cumplen con la normativa aduanera RA 01-014-06 de 03 de agosto de 2006,  que en su punto 15 inciso e) establece que “en caso de exportación de minerales, se debe  adjuntar a cada ejemplar de la DUE el formulario de Liquidación del Impuesto  Complementario a la Minería – ICM (Regalía Minera) aprobado por el SIN, declarándose en  el mismo el Valor Oficial Bruto, el valor FOB de la DUE, para el control del cálculo del ICM.  

Citó el art. 47, de la Ley 843 referente a la determinación de la utilidad neta, art. 3 inc. a) de  la RND 10-0010-12 referente a las ventas y/o ingresos brutos, arts. 7 y 14 inciso b) del DS  24780 que menciona las liquidaciones finales y provisionales que son propias del sector  minero y en base a las cuales se efectúa el ingreso percibido por venta de minerales;  reconocimiento de los gastos de realización en nuestro ordenamiento jurídico, citó la  siguiente normativa: Ley Nº 1489, DS 25465, DS 24780 y DS 29165. Asimismo refirió que el  art. 5 de la RND 10-004-03, concordante con el art. 10 del DS 25464 dispone que los  gastos de realización consignados en la declaración de exportación deben estar  respaldados por las condiciones contratadas por el comprador del mineral o metal. La  acreditación de la validez y legitimidad de los Gastos de Realización, se respalda  únicamente en prueba documental constituida por los contratos de Compra –Venta de  concentrados, Adendas, Enmiendas, Convenios, lo cual se corrobora en las “Liquidaciones  Finales” firmadas por el comprador y vendedor. 

Pág.5 de 40  

2.4. Respecto a los gastos Administrativos para preparación de la Mina Vitichi.  

Argumentó que la Administración Tributaria, negó la legitimidad de los gastos  administrativos en el rubro denominado “Preparación Mina Vitichi”, sin fundamento legal, en  el absurdo supuesto de que las concesiones mineras de la Zona Vitichi no serían de su  propiedad, desconociendo documentación original y fidedigna que acredita su derecho  propietario, consistente en hojas cartográficas Nº 6263 II denominada Torapalca y Nº 6533  III Vitichi Títulos Ejecutoriales Nº 190/2006, Nº 406/2004 y Nº 407/2004 que demuestran  que las Minas “Matilde”, “Claudia” y “Adriana” son de su propiedad, y se encuentran  ubicadas en cuadrículas incluidas en la hoja cartográfica Nº 62663 denominada Torapalca y  a distancia muy próxima al pueblo de Vitichi; razón por la cual se contabilizó globalmente  como “Minas Vitichi”, denominativo genérico que se amplía para registrar los asientos  contables que hacen a la preparación de dichas minas (ejecución de obras civiles,  adquisición de explosivos, compra de combustible, etc).  

Finalmente y por todos los argumentos expuestos solicitó se resuelva revocando totalmente  la Resolución Determinativa 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012 o alternativamente,  declarar la Anulatoria de dicha Resolución, de acuerdo al art. 23.I inciso c) del CTB.  

III. AUTO DE ADMISIÓN DEL RECURSO.  

Inicialmente el recurso planteado, fue observado por Auto de 20 de junio de 2012, por  incumplimiento del art. 198 incisos a) y b) del CTB; subsanadas las observaciones, se  emitió Auto de Admisión de 22 de junio de 2012, cursante a foja 32 del expediente y se  dispuso notificar a la Gerencia Distrital Potosí del SIN, para que en el plazo legal de 15 días,  computables a partir de su notificación, conteste y remita todos los antecedentes  administrativos, así como los elementos probatorios relacionados con la Resolución  Impugnada, todo en aplicación del artículo 218 inciso c) del CTB. Auto que fue notificado  personalmente a la entidad recurrida, el 28 de junio de 2012 conforme a la diligencia de  notificación cursante a foja 34 de obrados.  

  1. RESPUESTA DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA AL RECURSO DE ALZADA.  

Dentro del término establecido por Ley, el 12 de julio de 2012 se apersonó el Lic. Zenobio  Vilamani Atanacio, acreditando su condición de Gerente Distrital del SIN Potosí con la  copia legalizada de la Resolución Administrativa de Presidencia Nº 03-0353-11 de 2 de  septiembre de 2011 y mediante memorial que cursa de fojas 40 a 48 del expediente,  respondió negativamente al recurso planteado, señalando los siguientes argumentos:  

4.1. Respecto al derecho de la valoración razonable de la prueba.  

La Administración recurrida, aclaró que en función a los recursos humanos disponibles,  la carga de trabajo se asignó mediante Jefatura de Fiscalización a funcionarios  responsables de la ejecución del procedimiento de fiscalización; procediendo a  reasignar nuevos fiscalizadores en los casos de renuncia, despido, enfermedad,  transferencia a otra dependencia del SIN y por declaración de excusa, por la  existencia de algún vínculo con la empresa fiscalizada; indicó que en el presente caso,  la Lic. Gumercinda Mamani, fue transferida al Departamento de Recaudaciones,  procediéndose a reasignar al Lic. Saúl Coca, para que continúe con la valoración de la  prueba de descargo que fue presentada en el plazo de 30 días posteriores a la  notificación con la Vista de Cargo, sin que exista en toda esta actuación vulneración de  la normativa tributaria, que cause un gravamen al contribuyente. 

Pág.6 de 40  

Respecto al argumento de no interpretación de la prueba de descargo, acorde a los  principios de razonabilidad y proporcionalidad, manifestó que carece de sustento,  puesto que de la revisión objetiva del Informe Complementario  CITE:SIN/GDPT/DF/INF/000321/2012 de 3 de mayo de 2012, parte VII (Resultado de  evaluación e descargos) se observa que el fiscalizador se pronunció a detalle sobre los  descargos presentados, en base a la normativa tributaria y estableciendo el porqué la  documentación presentada, no desvirtúo los reparos determinados por la  Administración Tributaria.  

4.2. Respecto a la congruencia entre la determinación de la deuda tributaria y las  obligaciones tributarias del contribuyente.  

Manifestó que si bien existe una observación del recurrente, respecto a una errónea  suma y consignación del monto, esta única observación podrá ser salvada por la  Autoridad de Alzada, si así lo ve prudente.  

4.3. Respecto a la vulneración de la Ley Nº 1178 (SAFCO) y la Ley Nº 2492 (CTB) y sobre  el Principio de Primacía de la Ley.  

En relación al reclamo del recurrente de no valoración de la prueba, conforme a los  principios de la sana crítica y en aplicación del art. 81 de CTB, el SIN argumentó que  los informes del fiscalizador gozan de un razonamiento lógico que reflejan un trabajo  intelectual por el cuál se apreció de forma apropiada los descargos presentados.  

Respecto a la vulneración de la Ley 1178 (SAFCO) aclaró que conforme a los recursos  humanos disponibles y a la carga de trabajo, se designó a funcionarios responsables  con perfiles en las ramas del área económica, la ejecución de procedimientos de  determinación y de la revisión íntegra de la Ley 1178, no se encontró norma prohibitiva  que disponga de forma expresa que las labores de determinación deba efectuarse por  Auditores o Contadores, es decir no existe prohibición en la norma que impida que la  Lic. Montoya ejecute el procedimiento de determinación y citando la RND. 10-0002-08,  RND 10-00004-08, Norma de Contabilidad Nº 3 (Estados Financieros de Moneda  Constante), Nº 6 (Tratamiento Contable de Diferencias de Cambio), concluyó que el  reclamo carece de sustento legal.  

Sobre la incautación del soporte de software sin orden e intervención del juez cautelar,  argumentó que los actos de la Administración Tributaria -a momento de obtener una  copia del Backup del contribuyente- se encontraban respaldados por el numeral 2 del  art. 100 del CTB, hecho reflejado en Auto Nº 25-000-0285-11; asimismo aclaró que la  apoderada del recurrente, estuvo presente cuando este acto fue desarrollado, sin que  exista constancia en Acta firmada por las partes de oposición al desarrollo de este  acto; extremo por el cual no fue necesario recurrir a lo dispuesto por el numeral 9 del  art. 100 del CTB, es decir recabar mandamiento de allanamiento.  

En cuanto a la aseveración del recurrente de incumplimiento del art. 101.I del CTB,  sobre el desarrollo de la fiscalización en las oficinas de la Gerencia Distrital del SIN  Potosí y no en su domicilio fiscal, la administración recurrida, explicó que el citado  artículo refiere cuatro opciones para desarrollar el trabajo de fiscalización o verificación,  siendo potestad de la Administración, realizar el trabajo en el lugar que vea  conveniente a sus fines y logros esperados. 

Pág.7 de 40  

4.4. Respecto al atropello al Principio de la Seguridad Jurídica y al Derecho al Debido  Proceso.  

La Administración Tributaria, afirmó que en el Informe Complementario  CITE:SIN/GDPT/DF/INF/000321/2012, el fiscalizador se pronunció a detalle sobre los  descargos presentados, en base a principios de razonabilidad y proporcionalidad,  normativa tributaria y estableciendo el por qué la documentación presentada no  desvirtúo los reparos determinados y de ninguna manera se vulneró el principio de  seguridad jurídica o elemento alguno del debido proceso.  

4.5. Respecto a la contravención tributaria – Ingenio San Silvestre cumple sus pagos  sobre utilidades al fisco.  

El recurrido manifestó que la reliquidación del ICM, en el procedimiento de  determinación, tuvo como objetivo determinar el valor bruto de ventas efectuadas y si  bien el recurrente manifestó que el envío de mineral, en lo concerniente al peso, va  disminuyendo por factores de humedad y merma llegando a un 50% de pureza y que  además al precio del mineral se descuentan gastos de realización, fundición, refinación  y comercialización, los cuales inciden en el valor neto de los minerales en base a la  cotización de la Bolsa de Londres, sobre la cual se liquidan las sumas a favor del  Ingenio San Silvestre; posición que se desvirtúo con la verificación de las ventas  insertas en los formularios 3000, siendo éste un parámetro real y efectivo para  determinar el precio que recibió el contribuyente resultado de las exportaciones que  efectúo, sin que el hecho se justifique con la existencia de acuerdos de deducciones  pactadas entre compradores y vendedores, en razón a la prohibición expresa en el art.  14 del CTB, es decir acuerdos o convenios en contraprestación u oponibles a los  intereses de la Administración Tributaria.  

Aclaró que para determinar ingresos sobre venta de minerales, se tomó en cuenta el  valor bruto de las ventas en base al cálculo establecido en el art. 4 del DS 24780 que  establece: ”…El valor bruto de venta es el monto que resulte de multiplicar el peso del  contenido fino del mineral o metal por su cotización oficial en dólares corrientes de los  Estados Unidos de América” y el art. 7 inc.b) del mismo cuerpo legal (en las  exportaciones, el valor bruto de venta es el valor comercial total consignado en la  factura comercial o liquidación final de exportación. En caso de no disponerse aún de  la factura comercial o liquidación final, el valor bruto de ventas se determinará tomando  el valor comercial total consignado en la liquidación provisional de exportación),  parámetros que sirvieron de sustento para valorar la documentación presentada por el  contribuyente, la cual fue compulsada con información de terceros, procediéndose de  ésta forma al cálculo del valor bruto.  

4.6. Respecto a los gastos de realización.  

Argumentó que la Administración Tributaria, realizó un análisis exhaustivo y  responsable observando las facturas de exportación (DUEs) que consideran los Gastos  de Tratamiento, penalidades, que reducen el valor bruto de las ventas, pero que en el  procedimiento de determinación no fueron documentalmente respaldados, ni por la  retención IUE – BE.  

Respecto al proceso de concentración y proceso de fundición, señaló que es necesario  comprender que el propio recurrente manifestó que se dedica a la venta de  concentrados de zinc, plata, etc., con una pureza del 50%; de lo expuesto no se puede  colegir que el recurrente manifieste que se recurra a plantas de fundición de metales 

Pág.8 de 40  

del extranjero, con la finalidad de obtener lingotes o planchas con una pureza del  100%, es decir que a partir de la venta del concentrado o cambio de dominio, este se  desvincula de cualquier otro gasto inherente a la transformación del concentrado en  metal puro, puesto que lo contrario, da luces para entender que el contribuyente vende  en el exterior metal transformado en bullón o lingote, beneficiando con dineros de  fuente boliviana, a fundidoras del exterior.  

4.7. Respecto a los gastos relativos para la preparación de la Mina Vitichi.  

Señaló que en la etapa de determinación de la deuda tributaria, el recurrente presentó  fotostáticas simples de los testimonios y/o Títulos Ejecutoriales Nº 190/2006, Nº  406/2004 y Nº 407/2004, las cuales de acuerdo al inc. a) del art. 217 de la Ley 2492 no  tienen valor legal, razón por la que no acreditan que las concesiones mineras Matilde,  Claudia y Adriana se encuentren registradas a favor del recurrente.  

Por lo expuesto, la Administración Tributaria solicitó se resuelva confirmando la  Resolución Determinativa Nº 17-000104-12 (SIN/GDCH/DJCC/TJ/RD/071/2012) de 11  de mayo de 2012, oportunidad en la que adjuntó documentación en 18 cuerpos.  

  1. FASE PROBATORIA.  

En aplicación de lo previsto en el inciso d) del artículo 218 del CTB, mediante Auto de  13 de julio de 2012, que cursa a foja 49 de obrados, se dispuso la apertura del plazo  probatorio común y perentorio a las partes de veinte (20) días, procediéndose a su  notificación el 18 de julio de 2012, conforme consta por las diligencias cursantes a fs.  50 y 51 de obrados.  

Durante el término probatorio, el recurrente el 25 de julio de 2012 mediante memorial  ratificó los términos de su impugnación expresados en su Recurso de Alzada, presentó  prueba documental (interpretación sobre el concepto de valor oficial de compra venta  de minerales contenido en el art. 2 del DS 27206 remitido por el Ministro de Minería al  Gerente General de la Caja Nacional de Salud; carta de consulta del Servicio de  Impuestos Nacionales relativo al tratamiento tributario en la determinación del valor de  concentrados mineros al Ministerio de Minería y respuesta a la solicitud a la nota  efectuada remitido por el Ministro de Minería al Presidente Ejecutivo del SIN;  certificación de UMICORE sobre el procedimiento de comercialización y notas que  acreditan la sucesión de UMICORE MARKETING SERVICES Y UMICORE S.A a  NYRSTAR SALES&MARKETING AG.; y propuso prueba pericial cuya audiencia de  juramento de perito se efectuó el 30 de julio de 2012 (foja 211 del expediente) y la  presentación de Informe Pericial para el 7 de agosto de 2012, que cursa de fojas 233 a  269 del expediente.  

La Administración Tributaria por memorial de 30 de julio de 2012, objetó al profesional  presentado como perito; objeción que se corrió en traslado. En el mismo memorial la  Administración Tributaria, efectuó una serie de consideraciones a las afirmaciones del  recurrente. Posteriormente, mediante memorial presentado el 30 de julio de 2012,  ofreció en calidad de prueba memorial de solicitud efectuada al Fiscal de Distrito de  Potosí, para que requiera al Juez Cautelar de Turno, el allanamiento del domicilio del  recurrente e incautación de registros contables, comerciales aduaneros, etc., y  respuesta del Ministerio Público de no ha lugar a lo solicitado.  

 

Pág.9 de 40  

Por su parte el recurrente mediante memorial presentado el 1 de agosto de 2012,  solicito Inspección a los predios del Ingenio San Silvestre y a las balanzas donde se  realiza el pesaje del concentrado a exportarse, precisados de manera puntual los  aspectos que se pretendía probar. Audiencia que se efectuó el 7 de agosto de 2012,  cuyos detalles y resultados constan en el Acta que cursa de fojas 274 a 278, del  expediente.  

El 7 de agosto de 2012, el Perito designado, presentó carta que señala los  fundamentos legales que motivan el Informe Pericial, que fue corrido en traslado a la  parte contraria.  

Posteriormente el 8 de agosto de 2012, se dio por concluido el término probatorio,  conforme lo previsto por los arts. 205 y 218 inc. e) del CTB. El 15 de agosto de 2012,  se remitió los antecedentes del proceso (18 cuerpos) ante la Autoridad Regional de  Impugnación Tributaria de Chuquisaca y fue radicado el expediente por Decreto de 23  de agosto de 2012, según se tiene a foja 284 de obrados.  

III. ÁMBITO DE COMPETENCIA DE LA AUTORIDAD REGIONAL DE IMPUGNACIÓN  TRIBUTARIA DE CHUQUISACA. 

La Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Chuquisaca, según dispone el art.  141 del DS Nº 29894, con vigencia a partir del 1 de abril de 2009, tiene la facultad y  competencia para conocer y resolver el Recurso de Alzada, el cual se encuentra dentro  del marco legal establecido en la Disposición Transitoria Segunda del CTB, debido a  que el procedimiento administrativo de impugnación contra la Resolución Determinativa  Nº 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012, fue iniciado el 15 de junio de 2012.  

El recurrente, por memorial de 22 de agosto de 2012, presentó prueba de reciente  obtención consistente en copia legalizada de nota MM/VDP/210-VDP 66/2012 de 23 de  julio de 2012, expedida por el Viceministerio de Desarrollo Productivo del Ministerio de  Minería y Metalurgia dirigida a la Directora Ejecutiva Regional de la ARIT-CH, referente  a la opinión sobre determinación del precio de concentrado de minerales, cuya copia  legalizada cursa a fs. 286 a 290 de obrados y documento de “Liquidación Final de la  Empresa Vinto”; prueba respecto a la cual formuló juramento de reciente obtención,  según se tiene en el Acta de 4 de septiembre de 2012, que cursa a foja 318 del  expediente.  

  

El 23 de agosto de 2012, el recurrente solicitó audiencia para la exposición de Informe  Pericial y presentación de Alegatos Orales. La petición de exposición de Informe  Pericial fue rechazada, en el entendido que el informe presentado es suficientemente  explicativo en cuanto al objeto de la pericia y se fijó Audiencia para la presentación de  Alegatos Orales que se efectuó el 4 de septiembre de 2012, cuya Acta cursa de fojas  232 a 237 del expediente.  

Mediante informe de vencimiento de plazo probatorio emitido por Secretaría de  Cámara de esta instancia administrativa, cursante de fojas 296 a 297 de obrados, se  tiene que el plazo de los cuarenta (40) días para la emisión de la Resolución del  Recurso de Alzada, conforme dispone el art. 210-III del CTB, vencía el 17 de  septiembre de 2012; sin embargo debido a la solicitud de la Secretaría Técnico Jurídico  y la Audiencia de Juramento de reciente obtención fijada para el mismo día, se dispuso  la ampliación por cuarenta (40) días adicionales mediante Auto de 17 de septiembre de  2012. 

Pág.10 de 40  

Dentro del término previsto por el art. 210.II del CTB, por memorial de 27 de agosto de  2012, cursante de fojas 299 a 304, la Administración Tributaria presentó Alegatos  escritos en conclusiones, ratificándose en lo señalado en su memorial de respuesta al  presente recurso; respecto al principio de proporcionalidad, consistente en el  procedimiento para arribar a un resultado necesario razonable, señaló que demostró  que en ningún momento se vulneró este principio, que su trabajo fue lícito y que  concluyó con la emisión del Informe Complementario, que en su contexto vincula y  compulsa la normativa tributaria y la documentación de descargo presentada por el  recurrente. Referente a la incongruencia entre la determinación de la deuda tributaria  relacionado con un error de suma, argumentó que el recurrente puede y tiene facultad  para impugnar la Resolución Determinativa cuando atente a sus intereses, y de esta  forma reclamar toda posible anomalía o afectación a sus derechos.  

Con relación a la incautación de información, manifestó que los funcionarios de la  Administración Tributaria con la presencia de la apoderada del contribuyente,  procedieron a obtener una copia del backup de toda la información, sin necesidad de  contar con el Mandamiento de Allanamiento, ingresando a las instalaciones del Ingenio  San Silvestre, extremo por el cual no fue necesario recurrir a lo dispuesto por el  numeral 9 del art. 100 del CTB; asimismo refirió que desde la fecha en que se  desarrolló la incautación hasta la fecha de presentación del Recurso de Alzada, no  existió un reclamo formal que contenga elementos constitutivos de la nulidad.  

Respecto a la supuesta contravención, señaló que el resultado obtenido en el  procedimiento de verificación es reflejo de la aplicación de la norma establecida en los  arts. 4 y 7 inciso b) del DS 24780, procediendo de esta forma al cálculo del valor bruto  de las ventas, descrito en papeles de trabajo, sin que al presente el recurrente haya  presentado prueba de descargo que desvirtúe las apreciaciones del SIN.  

Acerca del reparo emergente de la contravención tributaria de los arts. 8,12 y 34 del  DS. 24051, por la no retención del IUE-BE, sobre gastos de realización y gastos de  tratamiento, se ha demostrado que la fiscalización ha desarrollado un examen  exhaustivo y responsable observado las facturas de exportación (DUEs), de los cuales  se advierte los gastos de tratamiento, penalidades y que reducen el valor bruto de  ventas, sin que el recurrente presente documentación alguna que establezca los  gastos que ha efectuado, menos existe constancia de que se haya procedido a la  retención del IUE-BE.  

El recurrente por memorial de 29 de agosto de 2012, presentó prueba de reciente  obtención consistente en los términos o condiciones del Consorcio Minero S.A.  CORMIN de la República del Perú, GLENCORE INTERNACIONAL AG, NYSTAR para  compra de concentrado, documentación que cursa en Cuadernillo de Antecedentes Nº  3 (Recurrente); prueba respecto a la cual formuló juramento de reciente obtención  según se tiene del Acta de 07 de septiembre de 2012, que cursa a foja 321 de obrados.  Asimismo, por memorial de 07 de septiembre de 2012, presentó nueva prueba  consistente en Informe emitido por el Instituto Geográfico Militar, en la cual se acredita  que las concesiones mineras Fabiana, Adriana y Claudia se encuentran a 15, 18 y  18,5 Kms. de Vitichi, documentación que cursa a foja 222 del expediente  Administrativo; prueba respecto a la cual formuló juramento de reciente obtención,  según se tiene del Acta de 17 de septiembre de 2012, que cursa a foja 229 de obrados. 

Pág.11 de 40  

A fs. 232 a 237 del expediente administrativo, cursa Acta de Audiencia de Alegatos  Orales del recurrente, que inició su exposición relatando la secuencia de las  actuaciones administrativas que derivaron en la emisión del acto impugnado y  manifestó también que la Resolución determinativa 17-00000121-12 de 17 de mayo de  2012 redujo parcialmente la deuda tributaria determinada por los descargos  presentados a vista de cargo.  

En cuanto al proceso de exportación, manifestó que inicialmente se emite una factura  comercial en base a la cual se elabora la Declaración Única de Importación (DUI),  colocando el precio referencial basado en valores oficiales de la cotización del día en  que se realiza la exportación, documento que sirve para el cálculo del ICM,  posteriormente, formalizado todos los procesos aduaneros se traslada la mercadería  hasta Puerto Arica para recibir un anticipo del 85% (liquidación provisional) del lote  exportado donde se hace descuentos de gastos de puerto, carguío, pesaje y toma de  muestra para su análisis de laboratorio. Finalmente se hace una liquidación final donde  se determina los gastos de tratamiento, gastos de realización y en base al resultado de  laboratorio y se fija la fecha de cierre para el pago de la liquidación final.  

Aseveró que las Liquidaciones Finales presentadas durante la etapa probatoria y  durante la Vista de Cargo no fueron consideradas y que en lo referente a ingresos se le  imputa 13 exportaciones que jamás realizó, demostrando con pruebas que las  Empresas PROMEXBOL y MINROC son las que exportaron a UNICOR; e indicó que  presentó documentación original de las exportaciones y pólizas de exportación de  estas empresas, además de certificaciones de la Aduana Nacional.  

Aclaró que la normativa contable indica que se considera ingreso lo que realmente se  realiza y fija, es decir lo que el vendedor o comerciante recibe, estableció que  realmente el comerciante minero recibe como ingreso lo que está establecido en la  Liquidación Final, el valor neto de venta, siendo este valor el valor final por el cual el  comprador transfiere recursos al exportador.  

Indicó que el SIN determinó como hecho imponible la exportación de minerales donde  concluye que se ha declarado exportaciones ocultando ingresos y que las diferencias  tienen como base el precio bruto de exportación y la inhabilitación para deducir gastos  por la no aplicación del IUE-BE sobre los mismos, procediendo a ajustar los ingresos al  precio bruto y al margen de ello deduce los gastos por no aplicar el IUE-BE.  

Por otro lado manifestó que la Administración Tributaria, imputó Ajustes por Inflación y  Tenencia de Bienes por descartar propiedades sin titulación, gastos de realización de  venta (costo de mineral tratado), tratamiento compra de minerales, alquiler de ingenio y  gastos administrativos (planilla de sueldos sin retención de RC-IVA y aportes a las  AFPs) y depreciación sobre límites legales.  

Manifestó que en el caso de los ingresos de un reparo de 70 millones bajó a 68  millones por reducción de 3 lotes que correspondían a la gestión 2006 (lote 38, 39 y  40) que inicialmente estaban en la Vista de Cargo; aumentándose posterior a la Vista  de Cargo el lote 98 que corresponde a la gestión 2008; se deducen importes de gastos  de realización, gastos administrativos y gastos Mina Vitichi, ignorando las causas de  esta disminución, es decir no se especifica en el Informe Complementario, ni en la  Resolución Determinativa. 

Pág.12 de 40  

Se refirió a que el SIN fija una base imponible incorrecta, que existe incongruencia  entre la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa por errores de cálculo y porque  se incorporan nuevos conceptos, además de que la determinación es contradictoria,  porque sobre los gastos de realización y tratamiento su deducibilidad está  condicionada a la retención del IUE-BE y como no se practicó esa retención se  considera un ingreso y se aplica el 25% del IUE.  

Señaló que existe falta de fundamentación en los cargos debido a que no hay  referencia a la base cierta que ha tomado el SIN, luego de descartar la documentación  e información que presentó el recurrente, omisión que se sanciona con nulidad  absoluta.  

Por último, manifestó que se vulneró los principios de seguridad jurídica, debido  proceso y legalidad, este último instituido en el art. 6 del CTB, al tomar la base  imponible del ICM como medio para fijar la base imponible para el IUE.  

VII. RELACIÓN DE HECHOS.  

Efectuada la revisión del proceso administrativo, se establece la siguiente relación de  hechos:  

La Administración Tributaria, el 9 de diciembre de 2010, notificó con la Orden de  Fiscalización Nº 001OOFE00145 al contribuyente Condori Urdininea Wilfredo,  disponiendo el inicio de la Fiscalización Parcial, con el objeto de verificar los hechos y  elementos correspondientes al Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, por los  periodos octubre, noviembre y diciembre de la gestión 2006; enero a septiembre de la  gestión 2007; requiriendo la presentación de documentación en original y fotocopias  detalladas en Forms. 4003 Nros. 107470 y 107565 y anexo 107565 (fs. 10, 13, 18 y 38  del Cuadernillo de Antecedentes Nº 1).  

El contribuyente solicitó plazo adicional de 10 días para la presentación de  documentación requerida, aceptado por la Administración Tributaria. La documentación  fue recibida parcialmente mediante Acta de Recepción de 12 de enero de 2011 y Acta  de Acciones y Omisiones de la misma fecha, que establece la no presentación de  Inventarios y kárdex, la presentación parcial del periodo abril de 2007, debido a que  esta documentación fue presentada anteriormente al SIN como respaldo de la  devolución impositiva Cedeim, no fue devuelta por la quema de su inmueble (fs. 22 a  24 del Cuadernillo de Antecedente 1 SIN).  

El 29 de diciembre de 2012, la Administración Tributaria labró Actas por  Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nros.  32620, 32622 y 32623 y 32647, al incurrir el contribuyente en incumplimientos al deber  formal de: entrega de toda la información y documentación requerida, contraviniendo el  Art. 70.8 del CTB, sancionado con una multa equivalente a UFV´s.1.500 (Un mil  quinientas 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda) en aplicación al subnumeral  4.1 del numeral 4 del Anexo A) de la RND 10.0037.07; elaboración y presentación de  Estados Financieros, contraviniendo los arts. 2, 36, 39 del DS 24051, numeral 1 de la  RND 10-001-02, sancionado con una multa equivalente a UFV’s 2.000 (Dos mil 00/100  Unidades de Fomento a la Vivienda) en aplicación al subnumeral 3.6 del numeral 3 del  Anexo A) de la RND 10.0021.04 y presentación de declaraciones juradas Forms. 593 y  597 fuera de plazo, contraviniendo el art. 70 del CTB, sancionado con una multa  equivalente a UFV’s 100 (Cien 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda) cada uno, 

Pág.13 de 40  

en aplicación al subnumeral2.1 del numeral 2 del Anexo A) de la RND 10.0021.04 (fs.  23, 43 a 45 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 1).  

En los Cuadernillos de Antecedentes Nros. 1 al 13 del SIN, cursan Papeles de Trabajo  de fiscalización, adjuntos a documentación de respaldo (fs. 63 a 2443).  

El 24 de mayo de 2011, el SIN con la intervención del Ministerio Público y en  presencia de la apoderada del Ingenio San Silvestre, procedió a obtener un Backup de  la información de los equipos de computación del recurrente, en constancia se labró el  Acta de Intervención y el Auto Nº 25-000-0285-11 (fs. 2591 a 2593de Cuadernillo de  Antecedente Nº 13 SIN).  

Mediante Informe de 21 de noviembre de 2011, CITE:SIN/GDPT/DF/INF/1452/2011 el  Departamento de Fiscalización del SIN Potosí, solicitó prórroga de plazo para la  conclusión del proceso de Fiscalización Externa con Orden Nº 0010OFE00145, por un  lapso de 6 meses adicionales y a través de Informe  CITE:SIN/GG/GNF/DNIF/INF/419/2011 de 5 de diciembre de 2011 y Auto Nº 25-0047- 

11 de 6 de diciembre de 2011, se recomendó autorizar la prórroga de plazo por 4  meses adicionales para la emisión de la Vista de Cargo. Auto notificado al  contribuyente cedulariamente el 9 de diciembre de 2012 (fs. 2612 a 2624 de  Cuadernillo de Antecedente Nº 14 SIN).  

El 28 de febrero de 2012, la Gerencia Distrital del SIN, notificó personalmente a  Wilfredo Condori Urdininea con el Informe SIN:CITE/GDPT/DF//INF/070/2012 de 22 de  febrero de 2012 y la Vista de Cargo Nº CITE: SIN/GDPT/DF/VC/002/2012 de 27 de  febrero de 2012, estableciendo una deuda tributaria por el IUE por los siguientes  conceptos: reliquidación de Ingresos o Ventas de Concentrado de Mineral, Gastos de  Realización de Venta, Costo de Mineral Tratado, Gastos Administrativos, Depreciación  Activo Fijo, Preparación Mina Vitichi, correspondiente a los periodos de octubre,  noviembre, diciembre de 2006, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y  septiembre de 2007, por UFV’s 37.804.766 (Treinta y siete millones ochocientos cuatro  mil setecientos sesenta y seis 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda) por  concepto de tributo omitido e intereses, adicionalmente multas establecidas en Actas  por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nros.  32620, 32622 32623 y 32647 por UFV’s 3.700 (Tres mil setecientas 00/100 Unidades  de Fomento a la Vivienda) y la Sanción por Omisión de Pago 100% del tributo omitido  por un importe de UFV’s 26.596.779 (Veintiséis millones quinientos noventa y seis mil  setecientas setenta y nueve 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda) otorgándole  un plazo de 30 días para la presentación de descargos de acuerdo al art. 98 del CTB  (fs. 2628 a 2656 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 14 SIN). En la misma fecha, el  contribuyente solicitó fotocopias de los antecedentes del trabajo de fiscalización  (papeles de trabajo y documentación respaldatoria), solicitud aceptada por la  Administración Tributaria mediante proveído 24-0000081-12 de 29 de febrero de 2012  (fs. 2657 a 2660 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 14 SIN).  

El 13 de marzo de 2012, conforme consta en el Acta, se procedió a la devolución de  documentación a la apoderada del recurrente (foja 2662 del Cuadernillo de  Antecedentes Nº 14 SIN). 

Pág.14 de 40  

Durante el término probatorio otorgado en la Vista de Cargo, el contribuyente, por  notas de 14, 28 y 29 de marzo de 2012 presentó descargos a los reparos  determinados, solicitando se considere los mismos, a efectos de una determinación  correcta (fs. 2667 a 2688 del Cuadernillo de Antecedente Nº 14 SIN).  

De acuerdo al Informe Complementario CITE:SIN/GDPT/DF/INF/00321/2012 de 3 de  mayo de 2012, la Administración Tributaria, aceptó parcialmente los descargos  presentados por el recurrente, correspondientes a las siguientes cuentas observadas:  reliquidación de ventas, gastos de realización de venta, gastos administrativos y  preparación Mina Vitichi, procediendo a elaborar nuevos papeles de trabajo y reliquidar  la deuda tributaria por IUE al 02 de mayo de 2012 por un importe de UFV’s 35.213.541  (Treinta y cinco millones doscientos trece mil quinientos cuarenta y un 00/100  Unidades de Fomento a la Vivienda) por concepto de tributo omitido e intereses,  adicionalmente multas establecidas en Actas por Contravenciones Tributarias  Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nros. 32620, 32622 32623 y 32647 por  UFV’s 3.700 (Tres mil setecientas 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda) y la  Sanción por Omisión de Pago 100% del tributo omitido por un importe de UFV’s  22.768.535, (Veintidós millones setecientas sesenta y ocho mil quinientas treinta y  cinco 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda) (fs. 2690 a 3554 y3555 a 3580 de  lod Cuadernillos de Antecedentes Nros. 14 a 18 SIN).  

La Administración Tributaria el 17 de mayo de 2012, emitió la Resolución Determinativa  Nº 17-00000121-12, estableciendo contra Wilfredo Condori Urdininea, una obligación  tributaria por el IUE por los periodos fiscales octubre, noviembre y diciembre 2006,  enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto y septiembre 2007, de UFV’s  34.463.276 (Treinta y cuatro millones cuatrocientas sesenta y tres mil doscientas  setenta y seis 00/100 Unidades de Fomento a la Vivienda) correspondiente a Tributo  Omitido e intereses, adicionalmente sancionando la conducta como Omisión de Pago  con una multa de 100% sobre el tributo omitido equivalente a UFV’s 22.768.535  (Veintidós millones setecientas sesenta y ocho mil quinientas treinta y cinco 00/100  Unidades de Fomento a la Vivienda) y multas por Incumplimientos a Deberes Formales  por un importe de UFV’s 3.700 (Tres mil setecientas 00/100 Unidades de Fomento a la  Vivienda) fojas 3611 a 3625 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 18 SIN. El 28 de mayo  de 2012, la Administración Tributaria notificó al recurrente con la Resolución  Determinativa Nº 17-00000121-12.  

VIII. MARCO LEGAL.  

CONSTITUCIÓN POLÍTICA DEL ESTADO PLURINACIONAL.  

Artículo 115.- I. Toda persona será protegida oportuna y efectivamente por los jueces  tribunales en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos.  

  1. El estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural,  gratuita transparente y sin dilaciones.  

Artículo 117.- Ninguna persona pude ser condenada sin haber sido oída y juzgada  previamente en un debido proceso (…)  

Artículo 119.- (…) II. Toda persona tiene derecho inviolable a la defensa (…) Pág.15 de 40  

CÓDIGO TRIBUTARIO BOLIVIANO.  

Artículo 6.- (Principio de Legalidad o Reserva de Ley) I. Sólo la Ley puede: 1.  Crear, modificar y suprimir tributos, definir el hecho generados de la obligación  tributaria; fijar la base imponible y alícuota o el límite máximo y mínimo de la misma; y  designar al sujeto pasivo. 2.– Excluir hechos económicos gravables del objeto de un  tributo (…).  

Artículo 14.- (Inoponibilidad) I. Los convenios y contratos celebrados entre  particulares sobre materia tributaria en ningún caso serán oponibles al fisco, sin  perjuicio de su eficacia o validez en el ámbito civil, comercial u otras ramas del derecho  (…).  

Artículo 16.- (Hecho generador). Hecho generador o imponible es el presupuesto de  naturaleza jurídica o económica expresamente establecido por Ley para configurar  cada tributo, cuyo acaecimiento origina el nacimiento de la obligación tributaria.  

Artículo 17. (Perfeccionamiento). Se considerará ocurrido el hecho generador y  existentes sus resultados:  

  1. En las situaciones de hecho, desde el momento en que se hayan completado o  realizado las circunstancias materiales previstas por Ley.  
  2. En las situaciones de derecho, desde el momento en que están definitivamente  constituidas de conformidad con la norma legal aplicable.  

Artículo 18.- (Condición Contractual). En los actos jurídicos sujetos a condición  contractual, si las normas jurídicas tributarias especiales no disponen lo contrario, el  hecho generador se considerará perfeccionado:  

  1. En el momento de su celebración, si la condición fuera resolutoria.  2. Al cumplirse la condición, si esta fuera suspensiva.  

Artículo 66.- (Facultades Específicas). La Administración Tributaria tiene las  siguientes facultades específicas: 

  1. Control, comprobación, verificación, fiscalización e investigación  2. Determinación de tributos (…)  

Artículo 71.- (Obligación de Informar). I. Toda perdona natural o jurídica de derecho  público o privado, sin costo alguno, está obligada a proporcionar a la Administración  Tributaria toda clase de datos, informes o antecedentes con efectos tributarios,  emergentes de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras  personas, cuando fuere requerido expresamente por la Administración Tributaria. 

Artículo 76.- (Carga de la Prueba). En los procedimientos tributarios administrativos y  jurisdiccionales quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos  constitutivos de los mismos. Se entiende por ofrecida y presentada la prueba por el  sujeto pasivo o tercero responsable cuando estos señalen expresamente que se  encuentran en poder de la Administración Tributaria.  

Artículo 77.- (Medios de Prueba). I. Podrán invocarse todos los medios de prueba  admitidos en Derecho (…) 

Pág.16 de 40  

Artículo 81.- (Apreciación, Pertinencia y Oportunidad de Pruebas). Las pruebas se  apreciarán conforme a las reglas de la sana crítica siendo admisibles sólo aquéllas que  cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad, debiendo rechazarse las  siguientes:  

  1. Las manifiestamente inconducentes, meramente dilatorias, superfluas o ilícitas.  2. Las que habiendo sido requeridas por la Administración Tributaria durante el proceso  de fiscalización, no hubieran sido presentadas, ni se hubiera dejado expresa  constancia de su existencia y compromiso de presentación, hasta antes de la emisión  de la Resolución Determinativa.  
  2. Las pruebas que fueran ofrecidas fuera de plazo.  

En los casos señalados en los numerales 2 y 3 cuando el sujeto pasivo de la obligación  tributaria pruebe que la omisión no fue por causa propia podrá presentarlas con  juramento de reciente obtención.  

Artículo 95.- (Control, Verificación, Fiscalización e Investigación). I. Para dictar  Resolución Determinativa la administración Tributaria debe controlar, verificar, fiscalizar  ó investigar los hechos, actos, datos, elementos, valoraciones y demás circunstancias  que integren o condicionen e hecho imponible declarados por el sujeto pasivo,  conforme a las facultades otorgadas por este Código y otras disposiciones legales  tributarias.  

  1. Asimismo podrá investigar los hechos, actos y elementos del hecho imponible no  declarados por el sujeto pasivo, conforme a lo dispuesto por este Código.  

Artículo 96.- (Vista de Cargo o Acta de Intervención). I. La Vista de Cargo,  contendrá los hechos, actos, datos, elementos y valoraciones que fundamenten la  Resolución Determinativa, procedentes de la declaración del sujeto pasivo o tercero  responsable, de los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria o de  los resultados de las actuaciones de control, verificación, fiscalización e investigación.  Así mismo fijará la base imponible, sobre base cierta o sobre base presunta, según  corresponda, y contendrá la liquidación previa del tributo adeudado.  

III. La ausencia de cualquiera de los requisitos esenciales establecidos en el  reglamento viciará de nulidad la Vista de Cargo o el Acta de Intervención, según  corresponda.  

Artículo 98.- (Descargos). Una vez notificada la Vista de Cargo, el sujeto pasivo o  tercero responsable tiene un plazo perentorio e improrrogable de treinta (30) días para  formular y presentar los descargos que estime conveniente. 

Artículo 99.- (Resolución Determinativa). I. Vencido el plazo de descargo previsto en  el primer párrafo del Artículo anterior, se dictará y notificará la Resolución  Determinativa dentro el plazo de sesenta (60) días y para Contrabando dentro el plazo  de diez (10) días hábiles administrativos, aun cuando el sujeto pasivo o tercero  responsable hubiera prestado su conformidad y pagado la deuda tributaria, plazo que  podrá ser prorrogado por otro similar de manera excepcional, previa autorización de la  máxima autoridad normativa de la Administración Tributaria.  

En caso que la Administración tributaria no dictara Resolución determinativa dentro del  plazo previsto, no se aplicarán intereses sobre el tributo determinado desde el día en  que debió dictarse, hasta el día de la notificación con dicha resolución. 

Pág.17 de 40  

  1. La Resolución Determinativa que dicte la Administración deberá contener como  requisitos mínimos; lugar y fecha nombre o razón social del sujeto pasivo,  especificaciones sobre la deuda tributaria, fundamentos de hecho y de derecho, la  calificación de la conducta y la sanción en el caso de contravenciones, así como la  firma, nombre y cargo de la autoridad competente. La ausencia de cualquiera de los  requisitos esenciales, cuyo contenido será expresamente desarrollado en la  reglamentación que al efecto se emita, viciará de nulidad la Resolución Determinativa.  

III. La Resolución Determinativa tiene carácter declarativo y no constitutivo de la  obligación tributaria.  

Artículo 100.- (Ejercicio de la Facultad). La Administración Tributaria dispondrá  indistintamente de amplias facultades de control, verificación, fiscalización e  investigación, a través de las cuales, es especial, podrá: 

  1. Exigir al sujeto pasivo o tercero responsable la información necesaria, así como  cualquier libro, documento y correspondencia con efectos tributarios (…)  6. Solicitar informes a otras Administraciones Tributarias, empresas o instituciones  tanto nacionales como extranjeras, así como a organismos internacionales (…)  

Artículo 104.- (Procedimiento de Fiscalización). I. Sólo en casos en los que la  Administración, además de ejercer su facultad de control, verificación, é investigación  efectúe un proceso de fiscalización, el procedimiento se iniciará con Orden de  Fiscalización emitida por autoridad competente de la Administración Tributaria,  estableciéndose su alcance, tributos y períodos a ser fiscalizados, la identificación del  sujeto pasivo, así como la identificación del o los funcionarios actuantes, conforme a lo  dispuesto en normas reglamentarias que a ese efecto se emitan.  

  1. A la conclusión de la fiscalización, se emitirá la Vista de Cargo correspondiente.  V. Desde el inicio de la fiscalización hasta la emisión de la Vista de Cargo no podrán  transcurrir más de doce meses, sin embargo cuando la situación amerite un plazo más  extenso, previa solicitud fundada, la máxima autoridad ejecutiva de la Administración  Tributaria podrá autorizar una prórroga hasta por seis (6) meses más (…)  

Artículo 165.- (Omisión de Pago). El que por acción u omisión no pague o pague de  menos la deuda tributaria, no efectúe las retenciones a que está obligado u obtenga  indebidamente beneficios y valores fiscales, será sancionado con el cien por ciento  (100%) del monto calculado para la deuda tributaria.  

Artículo 169.- (Unificación de Procedimientos) I. La Vista de Cargo hará las veces  de auto inicial de sumario contravencional y de apertura de término de prueba y la  Resolución Determinativa se asimilará a una Resolución Sancionatoria. Por tanto,  cuando el sujeto pasivo o tercero responsable no hubiera pagado o hubiera pagado, en  todo en o en parte, la deuda tributaria después de notificado con la Vista de Cargo,  igualmente se dictará Resolución Determinativa que establezca la existencia o  inexistencia de la deuda tributaria e imponga la sanción por contravención. 

  1. Si la deuda tributaria hubiera sido pagada totalmente, antes de la emisión de la Vista  de Cargo, la Administración Tributaria deberá dictar una Resolución Determinativa que  establezca la inexistencia de la deuda tributaria y disponga el inicio de sumario  contravencional.  

Artículo 215.- (Medios, Carga y Apreciación de la Prueba). I. Podrán hacerse uso  de todos los medios de prueba admitidos en Derecho, con excepción de la prueba  confesoria de autoridad y funcionarios del ente público recurrido.

Pág.18 de 40  

  1. Son aplicables en los Recursos Administrativos todas las disposiciones establecidas  en los Artículos 76 al 82 de la presente Ley.  

  

Artículo 217.- (Prueba Documental). Se admitirá como prueba documental: a) Cualquier documento presentado por las partes en respaldo de sus posiciones,  siempre que sea original o copia de éste legalizada por autoridad competente.  b) Los documentos por los que la Administración Tributaria acredita la existencia de  pagos. 

  1. c) La impresión de la información contenida en los medios magnéticos proporcionados  por los contribuyentes a la Administración Tributaria, conforme a reglamentación  específica.  
  2. d) Todo otro documento emitido por la Administración Tributaria respectiva, que será  considerado a efectos tributarios, como instrumento público.  

La prueba documental hará fe respecto a su contenido, salvo que sean declarados  falsos por fallo judicial firme. 

LEY Nº 843 (TEXTO ORDENADO).  

Artículo 36.- Créase un Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, que se  aplicará en todo el territorio nacional sobre las utilidades resultantes de los estados  financieros de las mismas al cierre de cada gestión anual, ajustadas de acuerdo a los  que disponga esta Ley su reglamento.  

Artículo 40.- A los fines de este impuesto se consideran utilidades, rentas beneficios o  ganancias las que surjan de los estados financieros, tengan o no carácter periódico  (…).  

Imputación de Utilidades y Gastos a la Gestión Fiscal  

Artículo 46.- El impuesto tendrá carácter anual y será determinado al cierre de cada  gestión, en las fechas en que disponga el reglamento.  

(…) Los ingresos y gastos serán considerados del año en que termine la gestión en la  cual se han devengado.  

Sin perjuicio de la aplicación del criterio general de lo devengado previsto en el párrafo  anterior, en el caso de ventas a plazo, las utilidades de esas operaciones se imputarán  en el momento de producirse la respectiva exigibilidad.  

(…) A los fines de esta Ley, se entiende por pago o percepción cuando los ingresos o  gastos se cobren o abonen en efectivo o en especie y, además, en los casos en que,  estando disponibles, se han acreditado en cuenta del titular, o cuando con la  autorización expresa o tácita del mismo se ha dispuesto de ellos de alguna forma.  

Artículo 47.- La utilidad neta imponible será la resultante de deducir de la utilidad bruta  (ingresos menos gastos de venta) los gastos necesarios para su obtención y  conservación de la fuente. De tal modo, a los fines de la determinación de la utilidad  neta sujeta a impuesto, como principio general, se admitirán como deducibles todos  aquellos gastos que cumplan la condición de ser necesarios para la obtención de  utilidad gravada y la conservación de la fuente que la genera, incluyendo los aportes  obligatorios a organismos reguladores – supervisores, las previsiones para beneficios  sociales y los tributos nacionales y municipales que el reglamento disponga como  pertinentes (…) 

Pág.19 de 40  

DS Nº 27310, REGLAMENTO AL CÓDIGO TRIBUTARIO BOLIVIANO.  

Artículo 18.- (Vista de Cargo). La Vista de Cargo que dicte la Administración, deberá  consignar los siguientes requisitos esenciales: 

  1. a) Número de la Vista de Cargo  
  2. b) Fecha  
  3. c) Nombre o razón social del sujeto pasivo.  
  4. d) Número de registro tributario, cuando corresponda  
  5. e) Indicación del tributo (s) y, cuando corresponda, período (s) fiscal (es).  f) Liquidación previa de la deuda tributaria.  
  6. g) Acto u omisión que se atribuye al presunto autor, así como la calificación de la  sanción en el caso de las contravenciones tributarias y requerimiento a la presentación  de descargos, en el marco de lo dispuesto en el Parágrafo I. del Artículo 98 de la Ley  Nº 2492.  
  7. h) Firma, nombre y cargo del la autoridad competente.  

Artículo 19.- (Resolución determinativa). La Resolución Determinativa deberá  consignar los requisitos mínimos establecidos en el Artículo 99 de la Ley Nº 2492. Las especificaciones sobre la deuda tributaria se refieren al origen, concepto y  determinación del adeudo tributario calculando de acuerdo a lo establecido en el  Artículo 47 de dicha Ley (…)  

Artículo 29.- (Determinación de la Deuda por Parte de la Administración). La  determinación de la deuda tributaria por parte de la Administración se realizará  mediante los procesos de fiscalización, verificación, control o investigación realizados  por el Servicio de Impuestos Nacionales que, por su alcance respecto a los impuestos,  períodos y hechos, se clasifican en:  

  1. a) Determinación total, que comprende la fiscalización de todos los impuestos de por lo  menos una gestión fiscal.  
  2. b) Determinación parcial, que comprende la fiscalización de uno o más impuestos de  uno o más periodos.  
  3. c) Verificación y control puntual de los elementos, hechos, transacciones económicas y  circunstancias que tengan incidencia sobre el importe de los impuestos pagados o por  pagar.  
  4. d) Verificación y control del cumplimiento a los deberes formales (…)  

DS Nº 24051, REGLAMENTO DEL IMPUESTO SOBRE LAS UTILIDADES DE LAS  EMPRESAS.  

Artículo 4.- (Utilidades de fuente boliviana). En general y sin perjuicio de las  disposiciones especiales de la ley y este reglamento, son utilidades de fuente boliviana: (…) c) Las generadas por el desarrollo en el país de actividades civiles, agropecuarias,  mineras, forestales, extractivas, comerciales e industriales o por la colocación de obras  o la prestación de servicios dentro del territorio de la República.  

Artículo 6.- (Utilidad Neta Imponible. Se considera Utilidad Neta Imponible a la que  se refiere el art. 47 de la Ley 843, la que resulte de los Estados Financieros de la  empresa elaborados de conformidad con las normas de contabilidad generalmente  aceptadas, con los ajustes y adecuaciones contenidas en este Reglamento. 

Artículo 7.- (Determinación). Para establecerla Utilidad Neta sujeta al impuesto, se  restará de la Utilidad Bruta (ingresos menos costo de los bienes vendidos y servicios 

Pág.20 de 40  

prestados) los gastos necesarios para obtenerla y, en su caso, para mantener y  conservarla fuente, cuya deducción admite a Ley y este Reglamento.  

Sin perjuicio de aplicación del criterio general de lo devengado, en el caso de ventas a  plazo, las utilidades de estas operaciones podrán imputarse en el momento de  producirse la respectiva exigibilidad.  

Artículo 8.- (Regla General). Dentro del concepto de gastos necesarios definido por la  Ley como principio general y ratificado en el artículo precedente, se consideran  comprendidos todos aquellos gastos realizados, tanto en el país como en el exterior, a  condición de que estén vinculados con la actividad gravada y respaldados con  documentos originales.  

Utilidad Neta  

Artículo 19. (Procedimiento).A fin de establecer la Utilidad Neta, se deducirán de la  Utilidad Bruta los Gastos Corrientes (…)  

Registros y operaciones contables  

Artículo 35. (Normas Generales). Los sujetos obligados a llevar registros contables,  definidos en el inciso a) del artículo 3º del presente reglamento, deberán llevarlos  cumpliendo, en cuanto a su número y a los requisitos que deben observarse para su  llenado, las disposiciones contenidas sobre la materia en el Código de Comercio para  determinar los resultados de su moviendo financiero-contable imputables al año fiscal.  Los estados financieros deben ser elaborados de acuerdo a los Principios de  Contabilidad Generalmente Aceptados y convalidados para efectos tributarios de  acuerdo a lo establecido en el Artículo 48º de este reglamento. 

Artículo 48.- Previa autorización de la Secretaria Nacional de Hacienda, la  Administración Tributaria pondrá en vigencia con carácter general, mediante normas  administrativas pertinentes, la aplicación de las Normas Técnicas que emita el Consejo  Técnico Nacional de Auditoria y Contabilidad del Colegio de Auditores de Bolivia que  éste eleve a su consideración respecto a los Principios de Contabilidad Generalmente  Aceptados relativos a la determinación de la base imponible de este impuesto.  

  1. FUNDAMENTOS TÉCNICOS JURÍDICOS.  

Wilfredo Condori Urdininea, en el recurso interpuesto, además de impugnar la  determinación de la deuda tributaria atribuida por la Administración Tributaria, planteó  la nulidad del acto administrativo, observando la falta de valoración de los descargos  presentados, falta de cumplimiento del procedimiento tributario, vulneración a los  principios de seguridad jurídica, debido proceso y legalidad; cuestiones que ameritan  un análisis previo a fin de establecer si tales extremos son evidentes, caso contrario  recién ingresar al análisis del fondo del asunto.  

9.1. Sobre las nulidades planteadas  

9.1.1. Respecto al derecho a la valoración razonable de la prueba.  

El recurrente manifestó que la Administración Tributaria, desconoció las pruebas  producidas y no valoró los descargos presentados relacionados con los cargos  formulados, en abierta y deliberada violación de las normas y garantías procesales que  son de orden público y de cumplimiento obligatorio establecidos en el Código Tributario  debido a que el último fiscalizador asignado al proceso, “en tiempo récord”, emitió el 

Pág.21 de 40  

Informe Complementario, pronunciándose sobre sus descargos contenidos en 1.201  folios, no siendo interpretados de acuerdo al principio de razonabilidad, lo que  demuestra que el proceso, no se condujo con transparencia.  

Por su parte, la entidad recurrida aseveró que el Informe Complementario CITE:  SIN/GDPT/DF/INF/000321/2012 de 3 de mayo de 2012, en la parte VII (Resultado de  evaluación a descargos) se tiene que el Fiscalizador se pronunció a detalle sobre los  descargos presentados en base a la normativa tributaria y estableciendo porqué la  documentación presentada, no desvirtúo los reparos determinados.  

Al respecto es pertinente citar el art. 68.7 del CTB, que reconoce como derecho del  sujeto pasivo, el formular y aportar, en la forma y plazos previstos en dicho Código,  todo tipo de pruebas y alegatos que deberán ser tenidos en cuenta a momento de  redactar la correspondiente resolución. Así también el art. 98 del indicado Código  dispone que una vez notificada la vista de cargo, el sujeto pasivo o tercero responsable  tiene un plazo de treinta (30) días para presentar descargos. Por su parte, el art. 99.I  del mismo CTB, señala que vencido el término de prueba previsto en el art. 98, se  dictará y notificará la Resolución Determinativa dentro del plazo de sesenta (60) días.  Finalmente, el art. 18 numeral 3. b) de la RND 10-0037-07 establece que la Resolución  Determinativa debe contener la evaluación de los descargos con el debido respaldo  normativo y documental cuando corresponda.  

De la normativa antes indicada, se tiene que al vencimiento del término probatorio, la  Administración Tributaria tiene un plazo de 60 días para emitir la Resolución  Determinativa, plazo en el que se entiende se procede al análisis y valoración de la  prueba y argumentos de descargo presentados por el sujeto pasivo, en ese entendido,  la valoración de prueba aunque se exprese en un documento en el que se consigna  determinada fecha, se entiende se realizó de manera paulatina y secuencial durante el  plazo antes indicado y no en un solo día como arguye el recurrente apoyado en el  hecho de la designación de un nuevo funcionario responsable del proceso, quien firmó  el Informe Complementario  

En el caso analizado, la Resolución determinativa impugnada en su Considerando  segundo se refiere a la prueba de descargo presentada por el recurrente, respecto a la  cual la Administración Tributaria efectúa el análisis y emite pronunciamiento, apoyada  en el contenido del Informe Complementario observado por el recurrente.  Consecuentemente, no se advierte conducta omisiva en relación a la valoración de la  prueba de descargo, de parte de la Administración Tributaria, y que de lugar a la  anulación del procedimiento como pretende el recurrente, lo que no implica que tal  valoración sea correcta, aspecto que mas bien corresponde al análisis del fondo de la  controversia ahora analizada; por lo que la nulidad planteada por el recurrente, no es  procedente.  

9.1.2. Respecto a la congruencia entre la determinación de la deuda tributaria y las  obligaciones tributarias del contribuyente.  

El recurrente señaló que la entidad recurrida, en inobservancia a lo dispuesto en los  arts. 66 y 104 del CTB, declaró la existencia de una deuda tributaria, sin previo control  ni verificación de las circunstancias que integran o condicionan el hecho imponible,  verificándose incongruencias en los montos consignados en la Resolución  Determinativa, que la vician de nulidad, concretamente se refiere a un error de  sumatoria en el Informe Complementario CITE: SIN/GDPT/DF/INF/00321/2012) cuadro 

Pág.22 de 40  

1.2. “Presentación de nuevo detalle de gastos modificados por efectos de descargos”,  en la columna Saldo s/g Observación, que consignó el importe de Bs.29.580.197 por  omisión del IUE, siendo lo correcto: Bs.29.374.963,95; lo que arroja una diferencia de  Bs.205.233,05 en perjuicio de la empresa ya que se arrastra en la cuantificación final  de la RD.  

Al respecto, la doctrina administrativa señala: “los vicios determinan las consecuencias  que ocasionan, conforme a un criterio cualitativo, de práctica jurisprudencial y política  jurídica; así a menor grado del vicio, el acto puede ser válido o anulable; por el  contrario si el vicio es grave o muy grave, el acto será nulo y sólo en casos de grosera  violación del derecho o falta de seriedad, será inexistente” (GORDILLO Agustín,  Tratado de Derecho Administrativo, Tomo 3, p. XI-40).  

En ese sentido, se concluye que si el vicio no es muy grave, es posible mantener la  vigencia del acto, suprimiendo o corrigiendo el vicio que lo afecta; a esto se llama  saneamiento (perfeccionamiento, confirmación, convalidación). Sin embargo, la forma  más natural es retrotraer el acto a las causas que lo originaron; pero no siempre es  posible efectuar una solución tan sencilla, ya sea porque la importancia del vicio, no  hace recomendable permitir su fácil corrección o por su naturaleza, debido a que el  vicio no puede solucionarse tardíamente, es decir, si no se dio al administrado la  oportunidad previa de defensa, entonces corresponde darla y posteriormente se dictará  un acto debidamente fundamentado con ponderación de las argumentaciones y  pruebas del interesado y dictamen jurídico previo sobre ellas.  

Al respecto nuestro ordenamiento jurídico, señala que para que exista anulabilidad de  un acto por la infracción de una norma establecida en la ley, deben ocurrir los  presupuestos establecidos en el art. 36.II de la Ley 2341 (LPA) aplicable en materia  tributaria en mérito al art. 74.1 del CTB y art. 201 del CTB, es decir, que los actos  administrativos carezcan de los requisitos formales indispensables para alcanzar  su fin o den lugar a la indefensión de los interesados.  

De la revisión y compulsa de antecedentes se evidencia que en el Informe  Complementario CITE: SIN/GDPT/DF/INF/00321/2012 de 3 de mayo de 2012, en el  punto VII, Resultados de la Evaluación de Descargos, en el último párrafo, en el cuadro  denominado “Presentación de nuevo detalle de gastos modificados por efectos de  descargo”, en la columna Saldo s/g Observación, se consignó en el importe de la  sumatoria total Bs.29.580.197 por haberse omitido el IUE, siendo lo correcto:  Bs.29.374.963,95, existiendo una diferencia sobrestimada en la sumatoria de  Bs.205.233.05. De igual forma, en la Resolución Determinativa Nº 17-00000121-12, se  evidenció que en su considerando segundo, párrafo último, en el cuadro “Presentación  de nuevo detalle de gastos modificados por efectos de descargo” y también en la parte  resolutiva primera, en el cuadro de “Detalle del Tributo Omitido IUE por la gestión  2007”, en la columna tributo Omitido en Bs., se consignó el importe total de  Bs.29.580.197, considerado también en la parte resolutiva segunda para el cálculo de  la sanción, importe con error de sumatoria que se arrastra del Informe Complementario  CITE: SIN/GDPT/DF/INF/00321/2012 (fs. 3555 a 3579 y 3611 a 3623 Cuadernillo de  Antecedentes Nº 18 del SIN).  

Al respecto, si bien es evidente el error de sumatoria en la determinación del Impuesto  Omitido IUE el cual se originó en el Informe Complementario y replicó en la Resolución  Determinativa, empero no conlleva nulidad, al no causar indefensión al recurrente,  siendo un error subsanable mediante un cálculo aritmético correcto. 

Pág.23 de 40  

Finalmente, el recurrente aduce que la Resolución Determinativa es incongruente al  señalar que: “se constató que el contribuyente Condori Urdininea Wilfredo,  representado legalmente por Canaviri Sunagua Clemente, no determinó ni declaró el  IUE conforme a Ley”, cuando él nunca confirió poder alguno a Clemente Canaviri  Sunagua.  

Al respecto si bien es cierto que en la Resolución Determinativa se consigna  erróneamente la otorgación de un poder y se menciona un nombre que es ajeno al  procedimiento; empero tal mención es aislada y se entiende resulta un error formal que  pudo ser observado por el recurrente conforme el art. 31 de la LPA y art. 36 del DS  27113, Reglamento a la LPA, empero no lo hizo, por lo que al no tratarse de un error  sustancial que afecte el sustento fáctico y jurídico del acto impugnado, no conlleva la  nulidad del procedimiento.  

 9.1.3. Respecto a la vulneración de la Ley 1178 (SAFCO), el Código Tributario y del  Principio de Primacía de la Ley.  

El recurrente observó a una de las funcionarias designadas como responsable de la  fiscalización no contaba con registro y afiliación en los Colegios Departamentales de  Auditores y Contadores Públicos, existiendo violación a la Ley Nº 1178 de  Administración y Control Gubernamental, Estatuto del Colegio de Auditores y/o  Contadores Públicos y Procedimientos de la Administración Tributaria, aduciendo que  la fiscalización debió realizarse por auditores y/o contadores colegiados, debidamente  registrados y capacitados.  

La Administración Tributaria, respecto a la presunta vulneración de la Ley 1178  (SAFCO), señaló que dicha ley no prohíbe que las labores de determinación deba  efectuarse sólo por profesionales Auditores o Contadores, es decir, no existe  impedimento para que un profesional de otra rama económica ejecute el  procedimientos de fiscalización, adicionalmente citó la RND 10-0002-08, RND 10- 

00004-08, Norma de Contabilidad Nº 3 (Estados Financieros de Moneda Constante),  Nº 6 (Tratamiento Contable de Diferencias de Cambio) concluyendo que el reclamo,  carece de sustento legal.  

  

Al respecto es necesario señalar que el recurrente, en su reclamación únicamente  señala como vulnerada Ley 1178, sin precisar el artículo que prohíbe o limita que las  fiscalizaciones tributaria sólo deban efectuarse por profesionales auditores o  contadores públicos; es más no indica de qué manera la participación de la funcionaria  que indica, le causa agravio o indefensión, aspectos que debieron estar debidamente  precisados a efectos de fundamentar su reclamación y petición de anulación del  procedimiento, conforme requiere el art. 36.II de la Ley 2341 (LPA) aplicable en materia  tributaria en mérito al art. 74.1 del CTB y art. 201 del CTB.  

Por otra parte, respecto a la supuesta vulneración de los arts. 68.2, 95, 96 y 100-9 del  CTB, al haberse incautado ilegalmente todo el soporte informático de la empresa, con  el simple respaldo del Fiscal y sin intervención del Juez Cautelar, como obliga el art.  100.9 del CTB, desconociendo el principio de primacía del Código al optar por el  procedimiento previsto en el art. 17 del DS 27310; la Administración Tributaria  respondió, que ante la falta de presentación de información, documentación y ante la  presunción fundada de que dicha información estaba siendo manipulada de forma  indiscriminada por el recurrente y, a efectos de recabar información real, fidedigna y  legítima, se procedió a la obtención de una copia del Backup del soporte informático 

Pág.24 de 40  

del contribuyente, amparados en el art. 100.2 del CTB y en presencia de un Fiscal  asignado a solicitud del SIN y en conocimiento de la apoderada del recurrente, sin que  exista oposición de las partes y en sujeción al Auto Nº 25-000-0285-11, extremo por el  cual no fue necesario recurrir a lo dispuesto en el art. 100.9 del CTB, es decir recabar  mandamiento de allanamiento.  

 En cuanto a las facultades de la Administración Tributaria, el art. 100.2 del CTB señala:  “La Administración Tributaria dispondrá indistintamente de amplias facultades de  control, verificación, fiscalización e investigación, a través de las cuales, en especial,  podrá:(…) 2) Inspeccionar y en su caso secuestrar, incautar registros contables,  comerciales, aduaneros, datos, base de datos, programas de sistema (software de  base) y programas de aplicación (software de aplicación) incluido el código fuente, que  se utilicen en los sistemas informáticos de registro y contabilidad, la información  contenida en las bases de datos y toda otra documentación que sustente la obligación  tributaria o la obligación de pago, conforme lo establecido por el Artículo 102 parágrafo  II”.  

 Por su parte el art. 102 del mismo cuerpo legal establece que: “I. Para la conservación  de la documentación y de cualquier otro medio de prueba relevante para la  determinación de la deuda tributaria, incluidos programas informáticos y archivos  soporte magnético, la autoridad competente de la Administración Tributaria  correspondiente podrá disponer la adopción de las medidas que se estimen precisas a  objeto de impedir su desaparición, destrucción o alteración”. Continuando el parágrafo  II del art. 102, refiere que “Las medidas serán adecuadas al fin que se persiga y  deberán estar debidamente justificadas”. Finalmente el parágrafo III del mismo artículo,  refiere que las medidas consistirán en: “(…) decomiso, incautación, secuestro de  mercancías, libros, registros, medios o unidades de transporte y toda clase de  archivos, inclusive los que se realizan en medios magnéticos, computadoras y otros  documentos inspeccionados, adoptándose los recaudos para su conservación. 1. En  materia informática, la incautación se realizará tomando una copia magnética de  respaldo general (backup) de las bases de datos, programas, incluido el código fuente,  datos e información a que se refiere el numeral 2 del artículo 100 del presente Código;  cuando se realicen estas incautaciones, la autoridad a cargo de los bienes incautados,  será responsable legalmente por su utilización o explotación al margen de los estrictos  fines fiscales que motivaron su incautación”.  

  

 Por su parte, el art. 17 incis. a), b) y c) del DS 27310, señala el procedimiento a seguir  por la Administración Tributaria para la incautación de documentación y obtención de  copias de la información contenida en sistemas informáticos, cuando el sujeto pasivo  no presenta la información requerida o exista riesgo para conservar la prueba que  sustente la determinación, estableciendo la participación y la presencia de un  representante del Ministerio Público en el acto de secuestro de la documentación o  copia de la información y el labrado de una Acta de Incautación que deberá ser firmada  por los actuantes.  

  

 De la revisión de antecedentes administrativos, se tiene que la Gerencia Distrital Potosí  del SIN, el 24 de mayo de 2011, emitió el Auto Nº 25-000-0285-11, autorizando la  adopción de medidas de conservación de la prueba, en sujeción al art. 100 y 102.III del  CTB, a través de la obtención magnética del respaldo general (Backup) de las bases  de datos, software de base y de aplicación, incluido el código de fuente que utilice en  los sistemas informáticos de registro y contabilidad, solicitando la colaboración  institucional del Ministerio Público para la asignación de un Fiscal, a efectos de que sea 

Pág.25 de 40  

veedor del procedimiento a aplicarse (fs. 2592 a 2593 del Cuadernillo de Antecedentes  Nº 13 SIN). Cursa también en antecedentes, el Acta de Intervención de 24 de mayo de  2012, referida a la obtención de Backup de la información contenida en los equipos de  computación del recurrente, firmando funcionarios del SIN, Fiscal de Materia y la  Apoderada del recurrente (foja 2591 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 13 SIN).  

  

De lo señalado precedentemente y de la normativa glosada, se evidencia que la  Administración Tributaria a efectos de proceder a la incautación de información por los  motivos señalados en el art. 102.I-III del CTB y a fin de precautelar su desaparición,  destrucción o alteración, realizó las diligencias necesarias conforme el procedimiento  previsto en el art. 100.2 del CTB y art. 17 incis. a), b) y c) del DS 27310,  consiguientemente la reclamación del recurrente resulta infundada, máxime si en este  caso no se efectuó allanamiento alguno, situación en la que sí hubiera tenido que lugar  la intervención del Juez Cautelar.  

  

Finalmente, sobre el incumplimiento del art. 101.I del CTB argumentado por el  recurrente, debido a que las actividades de fiscalización se desarrollaron en oficinas de  la Gerencia Distrital del SIN Potosí y no en su domicilio fiscal, lo que habría dado lugar  a que no se comprueben sus actividades empresariales y no se revise la abundante  documentación contable que genera su actividad económica; la Administración  recurrida explicó que el citado artículo refiere cuatro opciones para desarrollar el  trabajo de fiscalización o verificación, siendo potestad de la Administración, realizar el  trabajo en el lugar que vea conveniente a sus fines y logros esperados.  

Al respecto cabe señalar que el art. 101 del CTB, establece que las facultades de  control, verificación, fiscalización e investigación, se podrá desarrollar indistintamente:  1) En el lugar donde el sujeto pasivo tenga su domicilio tributario o en el del  representante que a tal efecto hubiera designado. 2) Donde se realicen total o  parcialmente las actividades gravadas o se encuentren los bienes gravados. 3) Donde  exista alguna prueba al menos parcial, de la realización del hecho imponible. 4) En  casos debidamente justificados, estas facultades podrán ejercerse en las  oficinas públicas; en estos casos la documentación entregada por el contribuyente  deberá ser debidamente preservada, bajo responsabilidad funcionaria. 

En este sentido, la normativa citada otorga amplias facultades a la Administración  Tributaria para establecer el lugar donde se desarrollarán las facultades de control,  verificación, fiscalización e investigación, que en este caso se entiende que fue  válidamente ejecutada en dependencias de la Administración Tributaria ya que se  contaba con la documentación e información presentada u obtenida del contribuyente.  

9.5. Respecto a la impugnación de los reparos determinados por la Administración  Tributaria.  

Bajo el denominativo de “contravención tributaria-Ingenio San Silvestre”, el recurrente  expone su impugnación a los reparos que dan origen a la deuda tributaria determinada  en su contra por la Administración Tributaria. Sobre el punto, este necesario tener  presente que la Resolución Determinativa Nº 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012,  determinó la base imponible del Impuesto a las Utilidades de las Empresas del periodo  comprendido entre octubre/2006 a septiembre/2007, por los siguientes conceptos:  Ventas Brutas de Concentrado de Mineral Bs68.307.444,48; Gastos de  Realización de Venta Bs47.119.731,04; Costo de Mineral Tratado Bs332.146,61;  Gastos Administrativos Bs1.688.000,66; Depreciación Activo Fijo Bs13.980;  Preparación Mina Vitichi Bs38.552,99. 

Pág.26 de 40  

Sobre el importe total observado, la Administración Tributaria liquidó un impuesto  omitido de Bs29.580.197.- equivalente a UFVs 22.768.535.- por IUE de la gestión  comprendida entren octubre/2006 a septiembre/2007, sobre el cual aplica la multa por  omisión de pago equivalente al 100% del tributo omitido actualizado, además de  imponer multas por incumplimiento de deberes formales, por un total de UFVs 3.700.-  

El recurrente planteó recurso de alzada observando las diferencias determinadas por  los siguientes conceptos: Ventas Brutas de Concentrado de Mineral, Gastos de  Realización de Venta y Preparación Mina Vitichi respecto a las cuales corresponde  ingresar al análisis de fondo; no así respecto Costo de Mineral, Gastos Administrativos  y Depreciación Activo Fijo, porque no fueron objeto de impugnación.  

9.5.1. Respecto a las Ventas Brutas de Concentrado de Mineral  

  

El recurrente manifestó que la Administración tributaria determinó sus ingresos sobre la  venta de minerales tomando en cuenta el valor bruto de ventas, basándose en el  cálculo del art. 4 del DS 24780, base establecida específicamente para el impuesto  Complementario a la Minería.  

Indicó que el art. 7 inc. b) del DS. 24780 señala que: “En las exportaciones el valor  bruto de venta es el valor comercial total consignado en la factura comercial o  liquidación final de exportación. En caso de no disponerse aún de la factura comercial  o liquidación final, el valor bruto de ventas se determina tomando el valor comercial  total consignado en la liquidación provisional del exportación”, disposición utilizada  premeditadamente por el SIN, sin tomar en cuenta que dicha disposición es aplicable  cuando algún mineral no cuenta con cotización oficial, pues textualmente señala: “A  falta de cotización oficial para algún mineral o metal, el valor bruto de ventas se  establecerá de la siguiente manera….“; pero como es de conocimiento público el zinc,  plata y plomo, son minerales principales que cuentan con cotización oficial, hecho  constatado en los reportes quincenales que realiza el Ministerio de Minería y  Metalurgia. Por otra parte, no tomó en cuenta el título III del art. 39 inc. b) del mismo  decreto que señala que se entiende por ingresos netos por cada operación extractiva  de minerales y/o metales el valor del producto comerciable puesto en lugar de la  operación minera y que para determinar los ingresos netos de cada operación  extractiva se deducirán del valor bruto de venta de la gestión, el total de gastos de la  fundición, refinación, realización y comercialización, incurridos desde el lugar de la  operación hasta el lugar de entrega al comprador.  

Manifestó que la Resolución Determinativa (pág. 6) establece que el Papel de Trabajo  “Reliquidación del ICM de acuerdo a Liquidación Final”, cursante a fs. 2159 a 2160 del  Cuadernillo de Antecedentes 15 (siendo lo correcto 11) SIN, muestra el cálculo de los  ingresos brutos por las exportaciones calculado en aplicación a los arts. 6 y 13 del DS.  24780 y arts. 3 y 4 del DS 25393; sin tomar en cuenta los procedimientos de  comercialización de acuerdo a los contratos por ventas de concentrados con sus  clientes y efectuando cálculos que no se ajustan a lo descrito en el art. 6 del DS 24780.  

Por su parte la Administración Tributaria manifestó que para el cálculo de las ventas  brutas, tomó en cuenta el art. 4 del D.S. 24780 que establece: “La base imponible del  Impuesto Complementario de la Minería es el valor bruto de venta. El valor bruto de  venta es el monto que resulte de multiplicar el peso del contenido fino del mineral o  metal por su cotización oficial en dólares corrientes de los Estados Unidos de  América”; y el art. 7 inciso b) “En las exportaciones, el valor bruto de venta es el valor 

Pág.27 de 40  

comercial total consignado en la factura comercial o liquidación final de exportación…”; parámetros que utilizó para llegar al valor FOB de venta de mineral, determinando un  importe de ventas de concentrado según fiscalización al 30/09/07 de Bs  321.116.047,29 que en relación a las ventas declaradas por el contribuyente en el  Estado de Resultados de Bs252.808.602,8, generó una diferencia a favor del fisco de  Bs 68.307.444,48.  

En relación al tema, el art. 47 de la Ley 843 (TO) señala que La utilidad neta  imponible será la resultante de deducir de la utilidad bruta (ingresos menos gastos de  venta) los gastos necesarios para su obtención y conservación de la fuente. De tal  modo, a los fines de la determinación de la utilidad neta sujeta a impuesto, como  principio general, se admitirán como deducibles todos aquellos gastos que cumplan la  condición de ser necesarios para la obtención de utilidad gravada y la conservación de  la fuente que la genera, incluyendo los aportes obligatorios a organismos reguladores –  supervisores, las previsiones para beneficios sociales y los tributos nacionales y  municipales que el reglamento disponga como pertinentes (…)” 

Por su parte el art. 6 del DS 24051 establece que se considera Utilidad Neta Imponible  a la que se refiere el art. 47 de la Ley 843 TO, la que resulte de los estados financieros  de la empresa elaborados de conformidad con normas de contabilidad generalmente  aceptadas, con los ajustes y adecuaciones contenidas en este Reglamento. 

Por otra parte, el art. 39 inc. b) del DS 24780 señala: “se entiende por ingresos netos  por cada operación extractiva de minerales y/o metales el valor del producto  comerciable puesto en lugar de la operación minera. Para determinar los ingresos  netos de cada operación extractiva se deducirá del valor bruto de venta de la gestión el  total de gastos de fundición, refinación, realización y comercialización incurridos desde  el lugar de la operación hasta el lugar de entrega al comprador”. 

En relación a la normativa tributaria citada, la norma de Contabilidad Nº 1 (Principios y  Normas Técnico-Contables Generalmente Aceptados para la preparación de los  Estados Financieros) en su Capítulo I Principios Contables, reconoce el Principio de  Exposición que señala que: “los Estados Financieros deben contener toda la  información y discriminación básica y adicional que sea necesaria para una adecuada  interpretación de la situación financiera y de los resultados económicos del ente a que  se refieren”.  

De igual forma, la Norma de Contabilidad Nº 5 (Principios de Contabilidad para la  Industria Minera) aprobado por el Consejo Técnico de Auditoría y Contabilidad el 13 de  enero de 1987, establece Principios Contables de Aceptación General, para la  elaboración de estados financieros para este sector de la economía, en sus puntos 7.1  y 7.2 establecen respectivamente que: “las ventas de minerales deben reconocerse  cuando dichos minerales han sido despachados y consignados al comprador” y “el  registro contable de la venta se efectuará tomando como base el precio estimado de  venta a la fecha del despacho”. Por otro lado el punto 8 referido a Exposición,  establece que en el balance general y el estado de ganancias y pérdidas de una  empresa minera deberán exponer separadamente, como mínimo los siguientes ítems:  

Estado de Ganancias y pérdidas:  

Ventas de minerales  

Costo de comercialización  

Costo de minerales vendidos 

Pág.28 de 40  

Depreciación (No incluida en el costo de los minerales vendidos)  

Amortización de costos de Adquisición, exploración y desarrollo  

Gastos Administrativos  

Gastos Financieros  

Costos de prospección y costos de adquisición, exploración y desarrollo de castigados  Impuestos  

Así también, el art. 16 del CTB define el hecho generador o imponible como el  “presupuesto de naturaleza jurídica o económica expresamente establecido por ley  para configurar cada tributo, cuyo acaecimiento origina el nacimiento de la obligación  tributaria”; y el art. 17 del mismo cuerpo legal, considera ocurrido el hecho generador y  existentes sus resultados: en las situaciones de hecho, desde el momento en que se  hayan completado o realizado las circunstancias materiales previstas por Ley y en las  situaciones de derecho, desde el momento en que están definitivamente constituidas  de conformidad con la norma legal aplicable.  

Manifiesta la doctrina que la base imponible constituye uno de los elementos  estructurales del tributo. Se define como la valoración cuantitativa del elemento objetivo  del hecho imponible y cumple dos funciones: una parte, es la medida del hecho  imponible, por lo que, si ha sido correctamente establecida debe ser congruente con el  hecho imponible y de otra, sirve como plataforma para aplicar sobre ella el tipo de  gravamen y calcular la cuota del tributo (Diccionario Jurídico Espasa, Pág. 222).  

Según Héctor Villegas: “El principio de legalidad requiere que todo tributo sea  sancionado por una ley, entendida ésta como la disposición que emana del órgano  constitucional que tiene la potestad legislativa conforme a los procesos establecidos  por la Constitución para la sanción de leyes”; es decir, sólo por norma legal expresa, se  pueden configurar hechos gravables; los cuales, confirmados en la realidad, darán  origen a la obligación tributaria.  

De la revisión de los antecedentes administrativos, se evidencia que la Resolución  Determinativa Nº 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012, en su Considerando  primero, párrafo 3 señala: “Al respecto, para el cálculo de ventas brutas, se tomó en  cuenta el art. 4 del DS 24780 que establece: La Base imponible del ICM es el valor  bruto de ventas. El valor bruto de venta es el monto que resulte de multiplicar el peso  del contenido fino del mineral o metal por su cotización oficial en dólares corrientes de  los Estados Unidos de América. En este sentido el cálculo efectuado según  fiscalización, consideró estos parámetros para llegar al valor FOB de venta de mineral,  expuesta de igual manera en la factura comercial de exportación del contribuyente; sin  embargo en la factura de exportación del contribuyente se observó deducciones al  valor bruto de ventas (Valor FOB) por conceptos de: Gastos de Tratamiento,  penalidades, gastos de puerto y otros no explicativos, los cuales no cuentan con  documentación de respaldo o normativa legal que legitime dichas deducciones al valor  bruto de ventas; asimismo, presenta registro en comprobantes de diario y depósito  bancario de venta de concentrados de mineral de los lotes 39/2006, 40/2006, 41/2006,  46/2006, 49/2006, 57/2007, 61/2007, 62/2007, 63/2007, 33B, 71/2007, 74/2007,  80/2007, 85/2007 Y 95/2007, motivo por el cual se originan diferencias en demasía de  Bs70.781.713,31 con relación a las ventas expuestas por el contribuyente en el Estado  de Resultados al 30/09/2007 de Bs 252.808.602,81” (fs. 3611 a 3623 de Cuadernillo de  antecedentes N° 18 (SIN)

Pág.29 de 40  

De la misma forma, en antecedentes se observa que la Administración Tributaria, en  aplicación de los arts. 4, 6 y 13 del DS 24780 y arts. 3 y 4 del DS 25396, elaboró  Papeles de Trabajo denominados “Reliquidación del ICM de acuerdo a Liquidación  Final“(fs. 2159 a 2160 cuadernillo de antecedentes N°11 del SIN), realizando el cálculo  del valor bruto de ventas por las exportaciones de concentrado de mineral, partiendo  de los datos contenidos en la “Liquidación Final” (peso bruto medido en KB y  porcentajes de humedad, leyes y merma), obteniendo el peso neto seco fino que  multiplicado por la cotización de los minerales de la “Factura Comercial de  Exportación”, resultó el valor bruto de ventas por un importe total al 30/09/2007 de Bs.  323.590.316,12. Importes que fueron trasladados a los papeles de trabajo “Ingresos de  acuerdo a liquidaciones y facturas comerciales de exportación” (fs.1575 a 1576 de  Cuadernillo de antecedentes N° 8 SIN) y “Determinación de Ventas Brutas” (foja 1574  Cuadernillo de antecedentes N° 8 SIN), comparando en este último papel de trabajo  las ventas brutas del Estado de Resultados del contribuyente al 30/09/2007 Bs.  252.808.602,81 con las ventas brutas determinadas según fiscalización al 30/09/2007  Bs. 323.590.316,12, estableciendo una diferencia de Ventas de Bs70.781.713,31.  

De la revisión de antecedentes y normativa citada, se evidenció que la Administración  Tributaria procedió a reliquidar el ICM en base a las “Liquidaciones Finales” de la  venta de concentrado, aplicando los arts. 6 y 13 del DS 24780 y arts. 3 y 4 del DS  25396; normativa aplicable específicamente para el cálculo del ICM; que el importe de  ventas brutas resultante de esta reliquidación fue considerado ventas netas para la  determinación del IUE infringiendo el art. 39 inc. b), Título III del DS 24780, que refiere  que para determinar los ingresos netos de cada operación extractiva, se deducirá del  valor bruto de venta de la gestión el total de gastos de fundición, refinación, realización  y comercialización incurridos desde el lugar de la operación hasta el lugar de entrega  al comprador. Asimismo, no existe coherencia en la forma de cálculo aplicada por la  Administración Tributaria, ya que se tomó en cuenta la cotización de la fecha de un  documento (factura comercial de exportación) y se ajustó a la fecha de otro documento  (Liquidación Final). Por otra parte, se evidenció que el recurrente contabilizó las ventas  brutas en base a las Liquidaciones Finales de venta de concentrado, siguiendo los  lineamientos de la Norma de Contabilidad Nº 5 aprobada por el Consejo Técnico de  Auditoría y Contabilidad, sobre “Principio de Contabilidad para la Industria Minera”,  como se observa en comprobantes de contabilidad diarios (fs. 1710 a 2127  cuadernillos de antecedentes N°s 9, 10 ,11 SIN). En suma, se advierte que la  utilización de distintos parámetros -cotización oficial del mineral en distintas fechas para el cálculo de las ventas brutas, originó la diferencia que dan origen al reparo  finalmente determinado a favor del Fisco.  

Por la naturaleza y particularidades que tiene la comercialización de los minerales y  metales básicos, su valorización depende de acuerdos comerciales y la volatilidad de  las cotizaciones de los metales como consecuencia de la oferta y la demanda en las  principales bolsas internacionales. Así, al momento de la venta del concentrado se  realiza la valorización inicial o liquidación provisional (factura comercial) y cuando se  conocen todas las variables de la valorización del concentrado se elabora la  Liquidación Final, documento definitivo que establece el precio de exportación; por lo  tanto, constituye el documento donde se muestran los ingresos reales que recibe el  exportador, importes que deben ser contabilizados y/o ajustados, para una  determinación real de las ventas o ingresos netos deducidos los gastos de tratamiento  o realización, asimismo los gastos operacionales, para la determinación de la utilidad  imponible sujeta al IUE . 

Pág.30 de 40  

De lo mencionado se concluye que la normativa citada en la Resolución Determinativa  Nº 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012, no sustenta las diferencias a favor del  Fisco resultantes del cálculo de las ventas brutas de concentrado de mineral en base a  Reliquidaciones del ICM, para la determinación de la utilidad neta imponible base del  Impuesto IUE, siendo aplicable sólo para la determinación del ICM. Igualmente el  procedimiento y los parámetros aplicados por la Administración Tributaria para el  cálculo de las ventas brutas del concentrado de mineral a efectos de la determinación  de la utilidad imponible del IUE, no están reglamentados, por lo tanto la aplicación es  arbitraria, por lo que la base imponible determinada de Bs68.307.444,48 no  corresponde.  

Por otra parte, el recurrente en relación a los lotes que figuran en el Papel de Trabajo  “Ingresos de acuerdo a liquidaciones y facturas comerciales de exportación” cursante a  foja 1575 del Cuadernillo de Antecedentes 10 (siendo lo correcto el 8) SIN, observó  que se detallan lotes que no fueron exportados por su persona y que fueron imputados  como sus ingresos por el SIN; sin embargo, arguye que corresponden a otras  empresas mineras (PROMIX BOL y MIN ROC) que también exportan para su venta a  UMICORE, situación demostrada con documentación original de Certificados de Salida  y DUEs. Por último reclamó que con posterioridad a la emisión de la Vista de Cargo, en  Resolución Determinativa se incluyó como ingreso en la gestión 2007, un pago  anticipado al ICM realizado en septiembre 2007 correspondiente al lote UMI-ZN-98/07.  

Por su parte, la Administración Tributaria, manifestó que en relación a los lotes Nros.  39/2006, 40/2006, 41/2006, 46/2006, 49/2006, 57/2007, 61/2007, 62/2007, 63/2007,  33B, 71/2007, 74/2007, 80/2007, 85/2007 y 95/2007 objeto de la reclamación del  contribuyente, efectivamente fueron considerados en la determinación de las ventas  brutas de concentrado, debido a que existe constancia de su registro en comprobantes  de diario y depósitos bancarios, importes declarados como ingreso en el Estado de  Resultados del contribuyente. Adicionalmente, de la revisión de los antecedentes, se  tiene que en Informe Complementario CITE: SIN/GDPT/DF/INF/00321/2012 de 03 de  mayo de 2012, emitido por la Administración Tributaria aclara que sólo fueron  aceptados los descargos respecto a los lotes 39/06, 40/06, 41/06, por estar registrados  como ingreso en el periodo septiembre 2006 y por error el lote 41/06 se encuentra  incluido en el lote 38/06; manteniendo la observación por los restantes lotes.  

De la compulsa de la documentación y contratos se establece que el Ingenio San  Silvestre sólo vende concentrados a las empresas UMICORE MARKETING  SERVICES de Bélgica, Consorcio Minero S.A. CORMIN de Perú y NYRSTAR  BELGIUM SA/NV de Bélgica, en calidad de compradoras y re-vendedoras de  concentrados (fs. 1 a 44 de Cuadernillo de Antecedentes 1 del Recurrente).  

Asimismo, la Resolución Determinativa Nº 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012,  respecto a los lotes en su Considerando primero, párrafo 3 señala: “…, presenta  registro en comprobantes de diario y depósito bancario de venta de concentrados de  mineral de los lotes 39/2006, 40/2006, 41/2006, 46/2006, 49/2006, 57/2007, 61/2007,  62/2007, 63/2007, 33B, 71/2007, 74/2007, 80/2007, 85/2007 Y 95/2007,…”. En el  Considerando Segundo, párrafo ocho, explica respecto a los descargos presentados  en relación a los lotes observados lo siguiente: “…Con respecto a los lotes 46/06,  49/06, 53/06, 57/06, 61/06, 62/06, 63/06, 69/06, 71/06, 74/06, 80/06, 85/06 y 95/06  (con error en el año en algunos lotes), se mantienen como ingresos considerados  por la Administración Tributaria, ya que por estos lotes existen anticipos  realizados por UMICORE y registrados como ingresos por el contribuyente y 

Pág.31 de 40  

direccionados a estos lotes, los cuales no fueron demostrados como descargos por  el contribuyente. También cabe mencionar que se tomó como ingreso en la gestión  2007, el lote 98/07 porque el pago del anticipo al ICM se realizó en el periodo  septiembre 2007, por lo tanto el ingreso de este lote corresponde a esta gestión” (fs.  3611 a 3623 de Cuadernillo de antecedentes N° 18 (SIN).  

En este sentido de la revisión de antecedentes se verificó que el recurrente el 14 de  marzo de 2012 presentó descargos a Vista de Cargo Nº CITE:  SIN/GDPT/DF/VC/002/2012 de 27 de febrero de 2012, adjuntando la siguiente  documentación: certificados de salida emitidos por la Aduana Nacional, Declaración  Única de Exportación DUEs, Manifiestos Internacionales de Carga, formularios de la  Cámara Nacional de Exportadores, Certificado de Laboratorio de Pesaje y Muestreo de  todas las exportaciones correspondientes a las facturas Nº 237 a 285, Lotes de  exportación de la Empresa Minera Consultoría Comercialización y PROMEX BOL  promotora de minerales exportables de Bolivia (fs. 2705 a 3174 de Cuadernillo de  antecedentes N° 14 a 16 SIN). Revisados los documentos mencionados que  respaldan los lotes observados, se evidenció que están emitidos o consignan otros  proveedores de acuerdo al siguiente detalle de lotes: 39/06 MIN ROC; 46/06 MIN ROC;  49/06 PROMEX BOL; 53/06 PROMEX BOL; 57/07 PROMEX BOL; 61/07 MIN ROC;  62/07 PROMEX BOL, 63/07 PROMEX BOL; 69/07 MIN ROC; 71/07 PROMEX BOL;  85/07 MIN ROC con Facturas Comerciales de Exportación Nros. 4, 5, 9, 13, 15, 6, 22,  25, 8, 27 y 9, respectivamente; sin embargo en los “Manifiestos Internacionales de  Carga por carretera/ Declaración de Tránsito Aduanero” en el punto 35 referido a  Consignatario señala que la carga es de San Silvestre para UMICORE SA. Igualmente  a fs. 2705 a 2728 de Cuadernillo de Antecedentes 14 (SIN), cursa Informe AN GRPGR-VILPF Nº 0020/2012 de 12 de marzo de 2012 emitido por la Aduana Nacional,  adjuntando extracto de exportación del Sr. Wilfredo Condori Urdininea obtenido del  sistema SIDUNEA, correspondiente a los periodos octubre 2006 a septiembre 2007, en  el cual se evidenció que los mencionados lotes no figuran en el extracto.  

De antecedentes antes descritos, se concluye que los lotes de concentrado Nros.  39/06, 46/06, 49/06, 53/06, 57/07, 61/07, 62/07, 63/07, 69/07, 71/07, 74/07, 80/07,  85/07, respecto a los cuales el recurrente manifiesta no fueron exportados por él,  deben mantenerse dentro de las ventas declaradas por él mismo y que se reflejan en  sus Estados Financieros, ya que en los “Manifiestos Internacionales de Carga por  carretera/ Declaración de Tránsito Aduanero” presentados por el recurrente, si bien  registran otro exportador, empero se declara que la carga en realidad corresponde a  San Silvestre para UMICORE SA, hecho que explica por qué el recurrente sí las  incluyó en su contabilidad y figuran en sus extractos bancarios como anticipos  correspondientes a dichos lotes, información en que se basa la Administración  Tributaria para negar la exclusión de estas transacciones declaradas por el  contribuyente de la determinación de las ventas al 30/09/2007, puesto que como se  tiene dicho, se encuentran reflejadas en el Estado de Resultados del recurrente.  

Empero corresponde aclarar la no exclusión de tales lotes, no afecta en la  determinación de las diferencias en cuanto a las Ventas Brutas de Concentrado, ya  que se reitera, ya fueron contabilizadas por el propio contribuyente y respecto a las  cuales la Administración Tributaria no efectuó reparo alguno.  

Adicionalmente, corresponde señalar que respecto a los lotes 74/07 y 80/07, el  recurrente presentó a esta instancia administrativa, descargos en fotocopias simples  consistentes en: Facturas Comerciales, Análisis de Laboratorio, Declaraciones Únicas  de Exportación DUEs y Manifiestos Internacionales de Carga, por lo cual no fueron 

Pág.32 de 40  

valoradas, de acuerdo al inc. a) del art. 217 del CTB y en razón a lo expuesto en el  párrafo precedente.  

9.5.2. Respecto a los Gastos de Realización  

La Resolución Determinativa Nº 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012, estableció  una base imponible de Bs47.119.731,04 por concepto de Gastos de Realización de Venta, por la gestión comprendida entre octubre/2006 a septiembre/2007. Al  respecto, el recurrente planteó recurso de alzada observando únicamente la  determinación por los otros gastos que se encuentran agrupados dentro del concepto  general “Gastos de Realización de Venta”, que son: Gastos de Tratamiento por  Bs42.284.699,32; Gastos de Puerto de Embarque por Bs1.340.056,54; Gastos de  penalidades por Bs1.269.600,61 respecto a los cuales sí se ingresará al análisis  del problema planteado. Se aclara que respecto a los Gastos locales de exportación  por Bs1.014,22; Análisis muestreo y pesaje por Bs101.800,24; Gastos locales de  exportación por Bs1.014,22; Gastos de pesaje y muestreo de Bs1.552,50 y Transporte  concentrados por Bs2.121.007,61 el recurrente no formuló observación alguna en su  recurso de alzada, por lo que no corresponde emitir pronunciamiento al respecto.  

  

El recurrente manifestó que la Administración Tributaria observó Bs47.119.731,04 por  la no retención del IUE-BE sobre gastos de realización y tratamiento, emergente de  una aparente contravención tributaria a los arts. 42 y 51 de la Ley 843 y de los arts. 8,  12 y 34 del DS. 24051, que erróneamente supone corresponderían a gastos propios  del Ingenio San Silvestre que originaron diferencias con los importes expuestos en el  estado de resultados; sin considerar la valoración de su naturaleza jurídico contable y  que por el Principio de Exposición la empresa está obligada a registrar en los Estados  Financieros toda operación comercial.  

Respecto a la observación de los ajustes y deducciones realizados al precio de los  concentrados denominados “Gastos de Realización” y “Gastos de Tratamiento”, aclaró  que su empresa exporta concentrados (tal y cual son extraídos del Ingenio), los  mismos son sometidos a un “proceso de concentración” obteniendo un grado de  pureza aproximadamente del 50% al encontrarse mezclados con fierro, arsénico,  sílice, es decir impurezas, para posteriormente ser comercializados y enviados a  empresas fundidoras del exterior, que a vez aplican procedimientos técnicos, universal  y uniformemente aceptados y ejecutados en todas las operaciones de comercio  exterior de minerales, para obtener lingote o plancha con 100% de pureza; estos  procedimientos técnicos son realizados en el exterior, los cuales generan gastos que  son erogados por el comprador y que se deducen del precio de venta según contrato  suscrito, en el documento denominado “Liquidación Final”; aclaró que las impurezas  separadas de los concentrados dan lugar a las “penalidades” que originan “rebaja en  la valoración del precio pagable del mineral exportado”.  

Indicó que en los contratos de venta de mineral con los exportadores extranjeros se  establece el valor total de los lotes de mineral vendidos, deduciéndose los costos de  tratamiento, penalidades y otros gastos a ser asumidos por el comprador,  transportadora y fundidoras que intervienen en el proceso de transformación del  concentrado de mineral a metal. Por ello, al momento del pago, se percibe  efectivamente el saldo del valor oficial menos esos gastos, no así el valor oficial bruto,  situación no considerada por el Sujeto Activo, insistiendo sin una base legal cierta en  determinar los ingresos en base al valor oficial bruto del mineral. 

Pág.33 de 40  

La Administración Tributaria argumentó que realizó un análisis exhaustivo y  responsable observando las facturas de exportación (DUEs), que consideran los  Gastos de Tratamiento, penalidades, que reducen el valor bruto de las ventas, pero  que en el procedimiento de determinación no fueron documentalmente respaldados, ni  fueron objeto de la retención IUE-BE en aplicación de los arts. 8, 12 y 34 del DS 24051.  Respecto al proceso de concentración y proceso de fundición, señaló que es necesario  comprender que el propio recurrente manifestó que se dedica a la venta de  concentrados de zinc, plata, etc. con una pureza del 50%, de lo expuesto no se puede  colegir que el recurrente manifieste que se recurra a plantas de fundición de metales  del extranjero, con la finalidad de obtener lingote o planchas con una pureza del 100%,  es decir que a partir de la venta del concentrado o cambio de dominio, este se  desvincula de cualquier otro gasto inherente a la transformación del concentrado en  metal puro, puesto que lo contrario, da luces para entender que el contribuyente vende  en el exterior metal transformado en bullón o lingote, beneficiando con dineros de  fuente boliviana a fundidoras del exterior.  

En el análisis de la situación planteada es pertinente considerar el art. 39 inc. b) del DS  24780 señala que “ (…) se entiende por ingresos netos por cada operación  extractiva de minerales y/o metales el valor del producto comerciable puesto en  lugar de la operación minera. Para determinar los ingresos netos de cada  operación extractiva se deducirá del valor bruto de venta de la gestión el total de  gastos de fundición, refinación, realización y comercialización incurridos desde  el lugar de la operación hasta el lugar de entrega al comprador”.  

Por otra parte, el art. 8 del DS 24051 establece que dentro del concepto de gastos  necesarios definidos por la Ley como principio general y ratificado en el artículo  precedente, se consideran todos aquellos gastos realizados, tanto en el país como en  el exterior, a condición de que estén vinculados con la actividad gravada y respaldados  con documentos originales. 

Referido al tema el art. 16 del DS 29165 establece el formulario de Compra-Venta de  Minerales y Metales que señala que contendrá un formato estándar que visibilice el  precio internacional base de la transacción, en las unidades utilizadas en la  determinación de las cotizaciones oficiales, así como las deducciones por peso,  humedad, mermas, ley del mineral, gastos de tratamiento, gastos de realización,  Impuesto Complementario de la Minería y otras deducciones pertinentes. Dicho  formulario, además del correspondiente registro de la valoración del lote exportado,  incluirá también como deducciones los aportes al Seguro Social de Corto Plazo, pagos  por arrendamiento de yacimientos mineros de COMIBOL, cuando corresponda,  amortizaciones por financiamientos concedidos por FOMIN y FAREMIN a beneficiarios  de la minería cooperativa y chica, también cuando corresponda.  

Del análisis del art. 39 inc. b) del DS 24780 se puede inferir que los ingresos o ventas  netas de concentrado de mineral resultan de deducir del valor bruto de venta el total de  gastos de fundición, refinación, realización y comercialización incurridos desde el lugar  de la operación hasta el lugar de entrega al comprador, que en el caso de las  empresas mineras exportadoras, sería el destino cualquier país del exterior. Sobre el  tema el art. 16 del DS 29165 reconoce la existencia de deducciones por peso,  humedad, mermas, ley del mineral, gastos de tratamiento, gastos de realización y  otras deducciones a la valoración del lote exportado al precio internacional. 

Pág.34 de 40  

Igualmente el numeral 7 norma de contabilidad Nº 5 señala: “1) Que los ingresos por  ventas de minerales deben reconocerse en la contabilidad cuando éstos han sido  despachados y consignados al comprador; 2) el registro de la venta se efectuará  tomando como base el valor estimado del precio de venta a la fecha de despacho,  esto es, se deberá registrar el precio estimado anotado en la factura provisional; 3) se  deberán realizar ajustes al precio de venta, hasta obtener la liquidación final, tanto los  ajustes como la liquidación final serán reconocidos en la contabilidad”.  

Conforme podemos advertir, las normas de contabilidad bolivianas, específicamente  dictadas para la industria minera, exigen que se reconozca y registre en la contabilidad  los ajustes en el precio de venta de los concentrados, pero en ningún caso califican a  dichos ajustes como gastos, y mucho menos disponen que se contabilicen como tales;  muy por el contrario, reconocen que se tratan de ajustes en el precio.  

De la revisión de antecedentes administrativos se observa que la Resolución  Determinativa Nº 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012 en el Considerando primero  IUE punto 3) Gastos de Realización de Venta, Costo de Mineral Tratado, Compra de  Minerales, Alquiler Ingenio, Gastos Administrativos y Preparación Mina Vitichi señala  que: “En la verificación realizada a los gastos efectuados por el contribuyente  Condori Urdininea Wilfredo correspondientes a los rubros de Gastos de Realización de  Venta,(…) , expuestos en el Estado de Resultados se evidencia que gran parte de  estos gastos realizados no cuentan con documentación de respaldo (facturas o  retenciones establecidas) o no se encuentran vinculados con la actividad, originando  diferencias con los importes expuestos en el Estado de Resultados los cuales se  detallan a continuación…” (fs. 3611 a 3623 del cuadernillo de antecedentes N° 18  SIN).  

En Cuadernillo de Antecedentes N°1 Recurrente a fs. 3 a 44 cursan Contratos de  Exportación de Compra – Venta de Concentrados: NV UMICORE S.A. Nº A20102005,  Enmiendas N°s 3, 4, 5, 6, 7, 8 al contrato Nº A20102005; Consorcio Minero S.A –  CORMIN Nº 103-07CM-049-P; NYRSTAR BELGIUM SA/NV Enmienda Nº 8 al  contrato A20102005; en los que se señalan las deducciones (gastos) pactadas para  determinar el precio neto de los concentrados: gastos de tratamiento,  penalidades, gastos puerto. De la misma forma, a fs. 62 a 208 del cuadernillo de  antecedentes 1 Recurrente, cursan las “Liquidaciones Finales” que consignan las  deducciones pactadas en los contratos de compra y venta de concentrados para la  valoración del precio neto de venta.  

Por otra parte, cursa a fs. 187 a 193 de obrados del Recurso de Alzada, la nota cite:  MM/DS/53-VDP 13/2012 de 20 de marzo de 2012, emitida por el Ministro de Minería y  Metalurgia, de respuesta al SIN sobre consulta referida a la determinación del  valor de los concentrado de las ventas que realizan las empresas mineras y su  tratamiento tributario, que en el párrafo segundo, punto Valor de los Concentrados  señala que: “Los minerales concentrados se pueden exportar o vender en el mercado  interno, en ambos casos el valor de venta se determina considerando, como referencia,  las cotizaciones de minerales que emiten diariamente el London Metal Exchage (LME)  para zinc, estaño, plomo, cobre, antimonio, bismuto y wólfram, el London Bullion  Market Association (LBMA) para la plata y el oro, estas cotizaciones de precios son  validas para los minerales fundidos y/o refinados (metálicos), cuyo grado de pureza es  del 99.96% y puesto en Europa, Asia o Estados Unidos, dependiendo de los términos  establecidos en el contrato de compra y venta. Los comercializadores de minerales  y metales para determinar el valor de los minerales toman las cotizaciones del 

Pág.35 de 40  

LME, LBMA y realizan el ajuste por concepto de Gastos de Realización, el mismo  que comprende varios conceptos como ser: gastos de tratamiento llamado  también maquila (preparación mecánica, fundición y refinación), almacenaje,  transporte, seguros, ensayes, carguíos y otros, también se ajustan las mermas,  descuentos por deducciones metalúrgicas y castigos por impurezas entre otros.  (resaltado propio).  

Por tanto, el valor de los minerales concentrados está constituido por una serie de  fórmulas que deducen del valor pagable todos los gastos que se incurran hasta que el  mineral se convierta en metálico y puesto en el lugar que fija el cliente final. Por este  motivo el ingreso para los productores de concentrados, no es el simple producto de la  cotización por la cantidad del mineral recuperables, sino que a éste se le deducen los  gastos de realización que requiere el mineral hasta que su grado de pureza sea del  99.96% y entregado en el lugar indicado por el último comprador. Asimismo, el valor de  los concentrados se perfecciona en el momento de su enajenación, vale decir, cuando  se transfiere el dominio a título oneroso del mineral o metal”.  

Asimismo en el párrafo nueve punto b) de la mencionada nota se explica el cálculo del  Impuesto sobre las utilidades de las Empresas y Alícuota Adicional IUE exponiendo un  formato del Estado de Resultados, en el cual se observa que de los cálculos de la  cotización del mineral por el peso del contenido fino, resulta el valor bruto de ventas, al  que se deducen los gastos de realización para obtener el valor Neto de Ventas.  

Adicionalmente, el recurrente presentó en calidad de prueba fotocopia legalizada de  nota CITE: MM/VDP/210-VDP66/2012 de 23 de julio de 2012, del Ministerio de Minería  y Metalugia, en respuesta a la solicitud de esta Autoridad Regional de Impugnación  Tributaria, de pronunciamiento sobre la determinación del precio de concentrado de  minerales, que indica: “1. Gastos de Tratamiento y Refinación. Este término es usado  en la fase en que los minerales se convierten a metales (proceso Metalúrgico). Un  ejemplo claro es el estaño, que luego de ser extraído de la mina y concentrado en un  ingenio para elevar su calidad (caso Huanuni), es vendido a la fundición de la Empresa  Metalúrgica Vinto (EMV), quien paga un valor igual al del mercado internacional,  menos su gasto de tratamiento y refinación. Es decir, los gastos de tratamiento y  refinación son los gastos que las fundiciones incurren al transformar los  minerales a metales. Estos gastos varían de fundición a fundición, pues están  determinados por la tecnología usada, el número de personal de la planta, el valor de  las materias primas que entran en el proceso y otros factores.  

Cuando nuestros minerales (como sucede en la mayoría de los casos) van a una  fundición externa, los gastos de tratamiento y fundición son cobrados fuera del  país, reduciendo el valor pagable del mineral (…). (fs. 286 a 287 de obrados).  

De acuerdo a la práctica usual de comercialización de mineral concentrado y fijación  de su precio de venta, explicada en las notas del Ministerio de Minería y Metalurgia,  glosadas precedentemente, se establece que Ingenio San Silvestre al ser productor de  concentrados de minerales siguió las prácticas internacionales usualmente utilizadas  en la minería para la determinación de los precios. En este entendido, los gastos de  realización expuestos como ajustes para determinar el precio de venta neta no  representan gastos de San Silvestre, sino de los agentes externos que participan en el  proceso que sigue a la entrega del mineral exportado, hasta la obtención del metal,  cuya exposición sirve de referente para la liquidación del valor neto pagable, que  resulta el ingreso real obtenido por el exportador del mineral concentrado, siendo este 

Pág.36 de 40  

último el valor que debió ser considerado a efectos de la liquidación del IUE y no así el  monto de ventas brutas. Es decir, que el registro contable que realiza la empresa  respecto de los gastos de tratamiento y realización, es sólo de control y seguimiento,  algo usual en las empresas mineras para el ajuste del precio pactado inicialmente en  base a la cotización internacional, a efectos de reflejar contablemente la determinación  del precio de los concentrados conforme al contrato y el precio finalmente pagado.  

De acuerdo a lo señalado, queda claro que los gastos de realización expuesto como  ajuste por el recurrente para la fijación de valor real de la transacción de venta del  mineral concentrado exportado, no deben considerarse como “gastos” en el sentido  establecido en el art. 47 de la Ley 843 y art. 8 del DS 24051, por cuanto no son  erogados por el contribuyente, sino que únicamente sirven de referencia para fijar el  precio real de la venta del mineral concentrado exportado, por lo que tampoco  corresponde que se respalden con la retención del IUE-BE como erróneamente  argumenta la Administración Tributaria en su respuesta al recurso, por cuanto tales  actividades posteriores a la salida del mineral exportado, corresponde a agentes  externos y realizadas enteramente en el exterior, por tanto fuera del objeto del IUE-BE.  Adicionalmente, el argumento de la falta de retención del IUE-BE, no fue mencionado  en la Vista de Cargo CITE: SIN/GDPT/DF/VC/002/2012 ni Resolución Determinativa  17-00000121-12.  

  

Por otra parte, los fundamentos expuestos en la Resolución Determinativa Nº 17- 00000121-12 de 17 de mayo de 2012, como respaldo a la observación de los gastos  de realización, referidos a la no vinculación con la actividad y que no cuentan con  documentación de respaldo; no tienen consistencia, porque como se manifestó  anteriormente estos gastos de realización son ajustes al precio de venta del mineral,  práctica comercial normal de las empresas mineras, cuyo respaldo son las  “Liquidaciones Finales” y los “contratos”, documentos que no fueron objeto de  observación por la Administración Tributaria.  

Por todo lo expuesto y en base a la opinión técnica contenida en las notas CITE:  MM/DS/53-VDP 13/2012 de 20 de marzo de 2012 y CITE: MM/VDP/210-VDP66/2012  de 23 de julio de 2012, ambas del Ministerio de Minería y Metalurgia, se establece que  la Administración Tributaria no observó adecuadamente el procedimiento previsto en la  normativa tributaria en vigencia para la determinación de las diferencias establecidas a  favor del Fisco, bajo el concepto de “Gastos de Realización de Ventas” por un importe  de Bs44.894.356,47 que debe dejarse sin efecto en su totalidad.  

9.5.3 Respecto a los Gastos para preparación Mina Vitichi.  

En la Resolución Determinativa Nº 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012, se  observó el concepto de Gastos para preparación Mina Vitichi por importe de  Bs38.552,99 por la gestión comprendida entre octubre/2006 a septiembre/2007.  

El recurrente argumentó que la Administración Tributaria negó la legitimidad de los  gastos administrativos en el rubro denominado “Preparación Mina Vitichi”, sin  fundamento legal, en el absurdo supuesto de que las concesiones mineras de la Zona  Vitichi no serían de su propiedad, desconociendo documentación original y fidedigna  que acredita su derecho propietario, consistente en hojas cartográficas Nº 6263 II  denominada Torapalca y Nº 6533 III Vitichi Títulos Ejecutoriales Nº 190/2006, Nº  406/2004 y Nº 407/2004 que demuestran que las Minas “Matilde”, “Claudia” y “Adriana”  son de su propiedad, y se encuentran ubicadas en cuadrículas incluidas en la hoja 

Pág.37 de 40  

cartográfica Nº 62663 denominada Torapalca y a distancia muy próxima al pueblo de  Vitichi; razón por la cual se contabilizó globalmente como Minas Vitichi, denominativo  genérico que se amplía para registrar los asientos contables que hacen a la  preparación de dichas minas (ejecución de obras civiles, adquisición de explosivos,  compra de combustible, etc).  

La Administración recurrida señaló, que en la etapa de determinación de la deuda  tributaria, el recurrente presentó fotostáticas simples de los testimonios y/o Títulos  Ejecutoriales Nº 190/2006, Nº 406/2004 y Nº 407/2004, las cuales de acuerdo al inc.a)  del art. 217 del CTB no tienen valor legal, razón por la que no acreditan que las  concesiones mineras Matilde, Claudia y Adriana se encuentren registradas a favor del  recurrente.  

El art. 47 de la Ley 843 (TO) señala que: “la utilidad neta imponible será la resultante  de deducir de la utilidad bruta (ingresos menos gastos de venta) los gastos necesarios para su obtención y conservación de la fuente. De tal modo, a los fines de la  determinación de la utilidad neta sujeta a impuesto, como principio general, se  admitirán como deducibles todos aquellos gastos que cumplan la condición de ser  necesarios para la obtención de utilidad gravada y la conservación de la fuente que la  genera (…)”. Igualmente el art. 7 del DS 24051 refiere que para establecer la Utilidad  Neta sujeta al impuesto, se restará de la Utilidad Bruta (ingresos menos costo de los  bienes vendidos y servicios prestados) los gastos necesarios para obtenerla y, en su  caso, para mantener y conservar la fuente, cuya deducción admite la ley y este  Reglamento.  

Por otra parte, el art. 8 del DS 24051 establece que dentro del concepto de gastos  necesarios definidos por la ley como principio general y ratificado en el artículo  precedente, se consideran todos aquellos gastos realizados, tanto en el país como en  el exterior, a condición de que estén vinculados con la actividad gravada y respaldados  con documentos originales.  

De la revisión de antecedentes administrativos se observa que la Resolución  Determinativa Nº 17-00000121-12 de 17 de mayo de 2012 en el Considerando primero  IUE punto 3) Gastos de Realización de Venta, Costo de Mineral Tratado, Compra de  Minerales, Alquiler Ingenio, Gastos Administrativos y Preparación Mina Vitichi  señala que: “En la verificación realizada a los gastos efectuados por el contribuyente  Condori Urdininea Wilfredo correspondientes a los rubros de Gastos de Realización de  Venta,(…) , expuestos en el Estado de Resultados se evidencia que gran parte de  estos gastos realizados no cuentan con documentación de respaldo (facturas o  retenciones establecidas) o no se encuentran vinculados con la actividad, originando  diferencias con los importes expuestos en el Estado de Resultados los cuales se  detallan a continuación…” (fs. 3611 a 3623 del cuadernillo de antecedentes N° 18  SIN). En el Considerando segundo en el punto 7° Fundamentación del contribuyente a  Gastos Realizados en Mina Vitichi refiere que: “El contribuyente Condori Urdininea  Wilfredo presenta contratos protocolizados de las concesiones mineras Adriana,  Matilde, Pancochi, Salvadora, Remedios y Claudia las cuales se encuentran en Vitichi”  y en el Análisis del SIN respecto al argumento precedente afirmó que: “Por la  presentación de estos documentos sobre concesiones mineras en el Municipio de  Vitichi se validan algunos gastos realizados en la preparación de dichas minas, con la  condicionante de cumplimiento del DS 24051”. Es decir que de acuerdo a Informe  Complementario CITE:SIN/GDPT/DF/INF/00321/2012 de 03 de mayo de 2012, se  observa que la Administración Tributaria aceptó parcialmente los descargos 

Pág.38 de 40  

presentados por el recurrente, por un importe de Bs99.670,01 (foja 3180 del  cuadernillo de antecedentes N° 16 SIN).  

De los antecedentes administrativos cursa papel de trabajo “Verificación de  Preparación Mina Vitichi” en el cual se detalla una diferencia determinada por la  Administración Tributaria de Bs138.223.- concepto observado por la no presentación  de documentos de propiedad; adjuntando como respaldo mayores de gastos que  componen este concepto observado: Gastos judiciales Mina Vitichi, Carguío Mineral  Mina Vitichi, Transporte, Viáticos, Combustibles y Repuesto Mina, los cuales (todos)  reflejan un saldo de Bs138.223.- no permitiendo la identificación de la cuenta  observada (foja 2361 del cuadernillo de antecedentes N° 12 SIN). De la misma forma  en papel de trabajo “Verificación de Preparación Mina Vitichi Después de Descargos  Presentados”, se evidencia que se aceptó parcialmente los descargos presentados por  el recurrente por un importe de Bs99.670,01 quedando un saldo observado de  Bs38.552,99 debido a la no presentación de facturas o demostración de las  retenciones; papel de trabajo que sin embargo no tiene respaldo alguno que permita  identificar a qué cuenta corresponde la observación (foja 3180 del cuadernillo de  antecedentes N° 16 SIN). De igual manera en la Resolución Determinativa impugnada  no se detalla a qué gasto del concepto Preparación Mina Vitichi corresponde la  observación, empero queda claro que la diferencia que permanece como reparo  contenido en la Resolución Determinativa, se refiere únicamente a la no presentación  de facturas o acreditación de retenciones, gastos que sin embargo no se encuentran  detallados o debidamente identificados.  

El recurrente en esta instancia presentó memorial adjuntando prueba de descargo con  juramento de reciente obtención, consistente en certificación del Instituto Geográfico  Militar que señala la distancia de las minas Adriana, Fabiana y Claudia con relación a  la Mina Vitichi, debido a que el campamento de operación de dichas concesiones se  encuentran en Vitichi. Así también, en el indicado memorial manifiesta que la  Administración Tributaria observó los gastos realizados en las minas Adriana, Fabiana  y Claudia por haberse apropiado contablemente en la cuenta Minas Vitichi y no  encontrarse en este lugar (fs. 321 a 323 de obrados).  

De los antecedentes antes indicados se evidencia que la diferencia que se mantiene  observada por concepto de Gastos Realizados en Mina Vitichi no se encuentra  identificada en papeles de trabajo -después de descargos y tampoco en la Resolución  Determinativa- lo que implica que la Administración Tributaria no identificó, ni respaldó  y tampoco documentó su observación por este concepto, no siendo válido el  argumento expuesto en la respuesta al recurso en sentido que no se consideró el  descargo del recurrente por estar en fotocopia simple, por cuanto del Informe  Complementario se advierte que sí se aceptó esa documentación en mérito a la cual se  modificó la cuantía de la observación inicial, oportunidad en que no se mencionó que  hubieran sido presentadas en fotocopias simples; por lo tanto, se resuelve dejar sin  efecto el importe observado por el concepto de Gastos realizados en Mina Vitichi de  Bs38.552,99. 

Que, en base a los fundamentos de orden técnico jurídico señalados, se establece que  la Gerencia Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales, en el procedimiento  de determinación no observó adecuadamente la normativa tributaria en vigencia, por lo  que corresponde dejar sin efecto las diferencias de gastos determinadas por Ventas  Brutas de Concentrado de Mineral, Gastos de Realización de Ventas y Gastos  realizados en Mina Vitichi por un importe total de Bs113.240.353,90, así como la multa 

Pág.39 de 40  

por omisión de pago establecida sobre tales conceptos; manteniendo subsistente los  importes determinados por los demás conceptos no impugnados por un monto total de  Bs4.259.501,19 así como la multa por omisión de pago equivalente al 100% del tributo  omitido calculado sobre los indicados conceptos no impugnados y multa por  incumplimientos de deberes formales por un total de UFVs 3.700.-.  

POR TANTO  

La Directora Ejecutiva Regional de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria  Chuquisaca, en virtud de la jurisdicción y competencia plena que ejerce por mandato de los  artículos 132 y 140 inciso a); artículo 193, numerales I y II del CTB y artículo 141 del Decreto  Supremo Nº 29894, revisando en primera instancia en sede administrativa,  

  

RESUELVE: 

Primero.- REVOCAR PARCIALMENTE la Resolución Determinativa Nº 17-00000121-12 de  17 de mayo de 2012, emitida por la Gerencia Distrital Potosí del Servicio de Impuestos  Nacionales, dejando sin efecto el impuesto determinado por IUE de la gestión fiscal  comprendida entre octubre/2006 a septiembre/2007, por concepto de Ventas Brutas de  Concentrado de Mineral, Gastos de Realización de Ventas y Gastos realizados en Mina  Vitichi por un importe total de Bs28.310.088,49 así como la sanción de omisión de pago  establecida por tales conceptos. Se mantiene subsistente la obligación tributaria  determinada por IUE por los conceptos no impugnados, así como la sanción de omisión de  pago equivalente al 100% del total del tributo omitido y multas por incumplimiento a deberes  formales. Todo conforme establece el art. 212.I. inciso a) del Código Tributario Boliviano.  

  

 Segundo.- DISPONER, la remisión con nota de cortesía, de una copia de la presente  Resolución a conocimiento de la Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación  Tributaria, en cumplimiento a lo previsto en el artículo 140, inciso c) del Código Tributario  Boliviano.  

Regístrese, notifíquese y cúmplase.  

 

Pág.40 de 40