ARIT-CHQ-RA-0166-2012 Resolución Administrativa anulada por no coincidir en Informes de Actuación y Complementario

ARIT-CHQ-RA-0166-2012

RESOLUCION DE RECURSO DE ALZADA ARIT/CHQ/RA 0166/2012  

RECURRENTE: MINERA SAN CRISTOBAL S.A., representada por  VLADIMIR ALEJANDRO AGUIRRE MORALES.  

RECURRIDO: GERENCIA DISTRITAL POTOSI DEL SERVICIO DE  IMPUESTOS NACIONALES, representada por ZENOBIO  

VILAMANI ATANACIO.  

  

EXPEDIENTE: ARIT-PTS-0108/2012.  

LUGAR Y FECHA: Sucre, 22 de octubre de 2012.  

VISTOS:  

El Recurso de Alzada interpuesto por Minera San Cristóbal S.A., representada por  Vladimir Alejandro Aguirre Morales, contra la Resolución Administrativa de Restitución Nº  21-00000002-12 de 27 de abril de 2012, emitida por la Gerencia Distrital Potosí del  Servicio de Impuestos Nacionales; Auto de admisión de 15 de junio de 2012;  notificación a la Administración Tributaria, para que en sujeción al procedimiento  conteste y remita a la ARIT-CHQ los antecedentes administrativos del acto impugnado;  la prueba producida por las partes; autos, decretos y proveídos dictados en la  tramitación del recurso; Informe Técnico Jurídico ARIT/CHQ/STJR/SDT/Nº 0166/2012 y  todo cuanto ver convino y se tuvo presente.

CONSIDERANDO:  

Que, en base a una relación completa de los antecedentes, contenido del acto informado,  trámite procesal, análisis del recurso de alzada y fundamentos de la resolución impugnada,  se tiene lo siguiente:

  1. ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO Y ANTECEDENTES.  

La Gerencia Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales por Resolución  Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12 de 27 de abril de 2012, declaró de oficio y  sobre base cierta -como monto indebidamente devuelto- a Minera San Cristóbal S.A. (MSC)  la suma de UFV’s 2.087.726,00 (Dos millones ochenta y siete mil setecientas veintiséis  Unidades de Fomento a la Vivienda) correspondientes a Tributo Omitido, mantenimiento de  valor e intereses del Impuesto al Valor Agregado y Gravamen Arancelario, por el periodo  fiscal: Abril 2009; en aplicación del art. 47 del Código Tributario Boliviano (CTB) y art. 19.  Caso 2 inc. g) de la Resolución Normativa de Directorio (RND) Nº 10-0037-07. Igualmente  declaró de oficio y sobre base cierta -como monto indebidamente devuelto-, la suma de  UFV’s 81.085,00 (Ochenta y un mil ochenta y cinco Unidades de Fomento a la Vivienda)  correspondientes al tributo omitido (restitución automática de crédito fiscal) mantenimiento  de valor e intereses del Impuesto al Valor Agregado, por el periodo fiscal: Abril 2009; en  aplicación del art. 47 del CTB y art. 19.2.h) de la RND Nº 10-0037-07.

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Del contenido de la resolución, se entiende que los montos anteriormente detallados,  emergieron de los Informes de Actuación CITE: SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 de 29  de julio de 2011 y Complementario CITE: SIN/GDPT/DF/VE/INF/01045/2011 de 29 de  diciembre de 2011, que concluyeron en las siguientes observaciones realizadas a la  devolución impositiva del periodo Abril 2009: a) Facturas sin respaldo original; b) Facturas  que no están vinculadas a la actividad exportadora; c) Facturas por fletes internacionales y  deficiencias en la emisión; d) Facturas que no tienen registros contables o gastos  contabilizados; e) Facturas cuyo hecho imponible corresponde a periodos pasados; d)  Facturas por montos superiores a UFV’s 50.000, que no poseen respaldo a través de medio  fehaciente de pago que acrediten dichas compras; e) DUI’s Pólizas de Importación gastos  no contabilizados, por falta de medios fehacientes de pago.

Por otra parte, se reconoció el pago parcial en valores efectuado por MSC por un monto de  Bs.389.554,00 (Trescientos ochenta y nueve mil quinientos cincuenta y cuatro 00/100  Bolivianos) efectuado a través del formulario 2000 con número de orden 8687198151 de 4  de agosto de 2011, correspondiente a la sanción de omisión de pago, de acuerdo a lo  establecido en los arts. 54 y 165 del CTB.

Por último, se dispuso la ejecución de la Boleta de Garantía Bancaria Serie M Nº 0051080  de 12 de agosto de 2011, por un monto de Bs.2.656.980,00 (Dos millones seiscientos  cincuenta y seis mil novecientos ochenta 00/100 Bolivianos) y el inicio de sumario  contravencional una vez que la mencionada resolución adquiera firmeza o se reingrese lo  indebidamente devuelto, en aplicación del art. 19.2 de la RND Nº 10-0037-07 de 14 de  diciembre de 2007.

Resolución Administrativa AN-GRPGR-POTPI Nº 014/2012 de 27 de febrero de 2012,  notificada cedulariamente a MSC el 11 de mayo de 2012; e impugnada el 31 de mayo de  2012 por su apoderado Vladimir Alejandro Aguirre Morales, de acuerdo a Testimonio Nº  0770/2012 de 18 de abril de 2012, dentro del término de 20 días previsto en el art. 143 del  CTB.

  1. CONTENIDO DEL RECURSO.  

Vladimir Aguirre Morales, representante legal de MSC (el recurrente) señaló que la  Resolución Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12 de 27 de abril de 2012, se  basó en las observaciones del Informe de Actuación CITE:  SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 de 29 de julio de 2011, referidas a: a) Facturas sin  respaldo original; b) Facturas que no están vinculadas a su actividad exportadora; c)  Facturas por fletes internacionales y deficiencias en su emisión; d) Facturas que no tienen  registros contables o gastos contabilizados; e) Facturas cuyo hecho imponible corresponde  a periodos pasados; d) Facturas por montos superiores a UFV’s 50.000 que no poseen  respaldo a través de medio fehaciente de pago; e) DUI’s Pólizas de importación gastos no  contabilizados por falta de medios fehacientes de pago.

Continuó expresando que el 30 de junio de 2011 se notificó a MSC con el Acta de  Finalización de Verificación Externa, por lo que el 4 de agosto de 2011 presentó  documentación de reciente obtención respecto a esas observaciones, al amparo del art. 81  del CTB; y que sin embargo mediante Informe Complementario CITE:  SIN/GDPT/DF/VE/INF/01045/2011 de 29 de diciembre de 2011, la Administración Tributaria  dispuso el rechazo de la prueba presentada de acuerdo al art. 81.2 del CTB. No obstante al

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rechazo, verificó que fueron validadas tres facturas, presentadas en original con medios  fehacientes de pago, por un importe de Bs.3.868,00 por concepto IVA, que modificó el  monto observado por el periodo Abril 2009.

En ese entendido, consideró injustificadas las observaciones de la Administración Tributaria  y aseguró que en el periodo de prueba demostrará la legitimidad y validez del crédito fiscal,  con documentación que respalde: a) Las facturas registradas en el Libro de Compras de la  empresa; b) Relación de las compras observadas en virtud a la actividad exportadora; c)  Los registros contables pertinentes; d) La legitimidad de cada una de las facturas  observadas; e) La existencia de los correspondientes medios fehacientes de pago. De igual  manera comprometió la demostración de la pertinencia legal de la debida valoración de la  documentación, en función a los art. 109.I y 115 de la CPE y art. 4.d) de la Ley de  Procedimiento Administrativo.

Por otra parte, hizo notar que la normativa legal mencionada en los Informes de Actuación  y Complementario, no coincide con la citada en la Resolución Administrativa impugnada, a  pesar de referirse a un mismo proceso de verificación; no constituyendo respaldo a la  depuración, en ambos casos, pues sólo citan y no explican porque MSC incurrió en  contravenciones.

En cuanto a la calificación de la conducta de acuerdo al art. 165 del CTB, rechazó este  extremo expresando que MSC no obtuvo indebidamente beneficios y valores fiscales que  den lugar a la configuración de la contravención y a la materializaron de los elementos  constitutivos de Omisión de Pago.

En base a los antecedentes y fundamentos expuestos solicitó que previa valoración y  compulsa de las pruebas, se revoque la Resolución Administrativa de Restitución Nº 21- 0000002-12 de 27 de abril de 2012, manteniendo firme su derecho al monto legítimamente  devuelto a MSC mediante Certificados de Devolución Impositiva.

III. AUTO DE ADMISIÓN DEL RECURSO.  

Mediante Auto de 5 de junio de 2012, se observó el Recurso de Alzada por incumplimiento  del art. 198.b) y e) del CTB; subsanada la omisión, el 15 de junio de 2012 se emitió Auto de  Admisión y se dispuso notificar a la Administración Tributaria para que en el plazo de quince  días conteste y remita los antecedentes administrativos, así como los elementos probatorios  relacionados con la resolución impugnada, todo en aplicación del art. 218. c) del CTB. El  referido Auto que fue notificado a la entidad recurrida el 25 de junio de 2012, tal como  consta en la diligencia de foja 128 del expediente.

Emitido el Auto de Admisión, el recurrente presentó memorial de aclaración de la  información del Recurso de Alzada, haciendo notar la omisión del monto reconocido por la  Administración Tributaria de Bs.3.868,00 (Tres mil ochocientos sesenta y ocho 00/100  Bolivianos) en cuadro que detalla los conceptos observados y sus importes, pagos  realizados y los importes impugnados; ratificando el tenor íntegro del resto del contenido del  recurso.

  1. RESPUESTA DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA.  

Dentro del término establecido por Ley, Zenobio Vilamani Atanacio en mérito a la  Resolución Administrativa de Presidencia Nº 03-0353-11 de 2 de septiembre de 2011, se  apersonó en su condición de Gerente Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales

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y respondió de forma negativa al recurso interpuesto, expresando que la devolución está  destinada a aquellas personas naturales y/o jurídicas que desarrollen actividades de  exportación, a fin de evitar dentro de esta actividad la exportación de componentes  impositivos, existiendo una obligación del Estado para devolver a estos exportadores un  monto igual al Impuesto al Valor Agregado (IVA) pagado, incorporando a los costos de las  mercancías exportadas. Sin embargo –manifestó- que este beneficio que la Ley establece y  otorga a los sujetos pasivos exportadores, implica una serie de requisitos obligatorios que  se deben cumplir si se requiere esta devolución, aspectos que el recurrente incumplió al  presentar facturas no vinculadas con la actividad exportadora y no presentar facturas  originales que respalden su crédito fiscal.

Respecto a los medios fehacientes de pago, señaló que debe entenderse como aquellos  documentos que acrediten la realización efectiva de la transacción entre el proveedor y el  cliente, documentación contable y financiera que respalde la materialidad de dichas  transacciones, como ser: orden de compra, acuse de recepción, comprobantes de egreso o  pago, ingreso a almacén, fotocopia de los cheques, extractos bancarios, recibos y otros; y  por tanto dan validez a las facturas y al crédito fiscal contenido en las mismas.

Consideró también, que la existencia de gastos no contabilizados en las DUI’s pólizas de  importación por falta de medios fehacientes de paso se basa en el art. 20 del DS Nº 25465  en cuanto a la obligación de llevar registros contables.

Por los argumentos expuestos la Administración Tributaria, solicitó se resuelva confirmando  la Resolución Administrativa de Restitución Nº 21-0000002-12 de 27 de abril de 2012; para  ese efecto, adjuntó 39 expedientes, con 7964 fojas.

 

  1. FASE PROBATORIA.  

En aplicación del art. 218. d) del CTB, mediante Auto de 10 de julio de 2012, se dispuso la  apertura del término probatorio de veinte días comunes y perentorios; procediéndose con la  notificación a las partes en la forma prevista en el art. 205 del CTB, conforme consta por las  diligencias de fojas 141 y 142 del expediente.

El recurrente, mediante memorial presentado el 31 de julio de 2012, se ratificó en la prueba  documental presentada junto al recurso de alzada y presentó prueba documental  consistente en: a) Fotocopia simple de la nota MSC-FIN-TAX 189/2012 de 14 de marzo de  2012, mediante la cual el Superintendente de Impuestos de Minera San Cristóbal S.A.,  remitió a la Administración Tributaria documentación solicitada mediante Requerimiento F:  4003 Nº 00116470 correspondiente a la Orden de Verificación Nº 0011OVE01626; b) 

Detalle de documentos presentados del periodo Abril 2009; c) Fotocopias de Boletas de  Pago Form. 2000 con números de Orden: 8687198151 y 8687198152; d) Cincuenta y ocho  libros referidos a DUIs, boletas de pago, Libros Mayores y Diarios de los periodos 2005 y  2009; y e) Detalle con Anexos literales, correspondientes a las facturas aceptadas, pagadas  e impugnadas, otorgando a cada factura un Anexo Numérico, que responde a la  documentación física entregada.

La Administración Tributaria no presentó mas prueba, por lo que, siguiendo la secuencia  procesal, el 1 de agosto de 2012 se decretó la conclusión de término probatorio;  posteriormente el expediente fue remitido a la Autoridad Regional de Impugnación  Tributaria de Chuquisaca, radicado el mismo, por decreto de 9 de agosto de 2012.

 

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  1. ÁMBITO DE COMPETENCIA DE LA AUTORIDAD REGIONAL DE IMPUGNACIÓN  TRIBUTARIA DE CHUQUISACA.  

La Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Chuquisaca en mérito a lo dispuesto  en el art. 141 del DS Nº 29894 -con vigencia a partir del 1 de abril de 2009- tiene la facultad  y competencia para conocer y resolver el presente Recurso de Alzada, de acuerdo a la  Disposición Transitoria Segunda del CTB, debido a que el procedimiento administrativo de  impugnación, se inició el 31 de mayo de 2012.

Mediante informe de vencimiento de plazo probatorio emitido por Secretaría de Cámara de  esta instancia administrativa, cursante de fojas 183 a 184, se tiene que el plazo de los  cuarenta días para la emisión de la Resolución del Recurso de Alzada conforme dispone el  art. 210, III del CTB, fenecía el 10 de septiembre de 2012 y ampliado mediante Auto de 10  de septiembre de 2012, cursante a foja 218 del expediente.

 

Concluida la fase probatoria, el recurrente presentó memorial de aclaración respecto a la  prueba presentada, manifestando que por errores de digitación se consignó errores en la  información de los Anexos: I), M) y P) encontrando en este último duplicidad.

Dentro de plazo legal el recurrente, presentó alegatos escritos en conclusiones mediante  memorial de 20 de agosto de 2012, señalando que la resolución impugnada no contiene la  individualización de las facturas y pólizas de importación depuradas, ni la explicación y  demostración –en si misma- de la forma en que MSC infringió la normativa que cita;  adhiriendo, que la simple cita no puede ser considerada como respaldo legal de la  depuración practicada. Objetó también que respecto a los aspectos extrañados, existe  simple referencia o remisión a los informes: de Actuación  CITE:SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 de 29 de julio de 2011 y Complementario  CITE:SIN/GDPT/DF/VE/INF/01045/2011 de 29 de diciembre de 2011.

Por todo lo anterior, observó la inexistencia de fundamentos de hecho y de derecho en la  resolución impugnada, incumpliendo al art. 99 del CTB. Igualmente cuestionó el contenido  de la resolución, en cuanto a la presentación de las facturas y pólizas de importación  originales y la falta de valoración de las mismas, que ni siquiera se mencionaron; por esta  razón consideró que la Administración Tributaria incumplió con la carga de la prueba  establecida en el art. 76 del CTB, vulnerando el principio de buena fe y transparencia  establecido en el art. 69 del mismo cuerpo legal. Por lo demás ratifica los argumentos  expuestos en su Recurso de Alzada

Por su parte, la Administración Tributaria también presentó alegatos escritos en  conclusiones, mediante memorial de 20 de agosto de 2012, señalando que sus actuaciones  se enmarcaron en la normativa tributaria vigente y que las observaciones realizadas se  encuentran respaldadas en los papeles de trabajo, en los cuales se expone la  fundamentación, normativa y los conceptos observados.

También expresó que, de acuerdo a lo dispuesto por el art. 125 del CTB, y en consideración  a que la devolución es una forma de obtención de recursos del Estado, los solicitantes  deben cumplir con las formalidades y condiciones que la ley dispone, por lo cual la  Administración Tributaria debe verificar el cumplimiento de estas exigencias legales; y que  en instancia administrativa el recurrente no ha logrado desvirtuar las observaciones  realizadas.

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VII. RELACIÓN DE HECHOS.  

  

El 3 de marzo de 2011, la Administración Tributaria, notificó personalmente a Mercedes  Ruiz Largo, apoderada de la empresa Minera San Cristóbal S.A. con la Orden de  Verificación – CEDEIM Nº 0011OVE00036, por el periodo abril 2009, en la modalidad  Verificación Posterior CEDEIM, con un alcance de los hechos, elementos e Impuestos  relacionados al Crédito Fiscal IVA comprometido en el periodo y las formalidades del  Gravamen Arancelario (GA) (foja 2 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 1(SIN)).

El 3 de marzo de 2011, la Administración Tributaria, notificó personalmente a Mercedes  Ruiz Largo, apoderada de la empresa Minera San Cristóbal S.A. con el Requerimientos Nº  00107535 en el que solicitó la presentación de la siguiente documentación correspondiente  al periodo abril 2009: Declaraciones Juradas form. 210 y 400, Libro de Compras y Ventas,  Notas Fiscales de respaldo al debito y crédito fiscal, Extractos Bancarios, Comprobantes de  Ingreso y Egresos con respaldo, Formulario de Habilitación de Notas Fiscales, Estados  Financieros y Dictamen de Auditoria Gestión 2009, Plan de Cuentas, Libros de Contabilidad  (Diario, Mayor), además de toda la documentación detallada en Anexo adjunto, consistente  en: Fotocopia de NIT, Fotocopia de Registro a FUNDEMPRESA, fotocopia de Poder del  Representante Legal, fotocopia de Constitución de Sociedad y Modificaciones Actuales,  Originales de las Declaraciones Únicas de Exportación, facturas comerciales de  exportación. Certificado de Salida, emitida por la Administración Aduanera o el  concesionario de Depósito Aduanero, Registro Único del Exportador y/o Registro de  Exportador vigente, Libros Mayores de las Facturas de Compras, Ventas, Débito y Crédito  Fiscal, Pólizas de Importación, Originales de toda la documentación que respalda la  exportación, Estructura de Costos, Libros de Compras y Ventas de Regalías Mineras,  Contratos de Exportación, Contratos con Proveedores, Detalle de Activos Fijos, Formulario  de Restitución de Crédito Fiscal, Medio Magnético con el Libro de Compras, Medios  Fehacientes de pago a las compras con importes superiores a UFV’s 50.000,00, Fotocopias  y Originales de toda documentación solicitada (fs. 2 y 3-A al 4 del Cuadernillo de  Antecedentes Nº 1(SIN)).

 

El 3 de marzo de 2011, la Administración Tributaria, notificó personalmente a Mercedes  Ruiz Largo, apoderada de la empresa MSC con el Requerimiento Nº 00107537, en el cual  se solicito la presentación de la siguiente documentación correspondiente a los periodos  Enero, Marzo, Abril, y Mayo 2005: Declaraciones Juradas form. 210 y 400, Libro de  Compras, Notas Fiscales de respaldo al crédito fiscal, Extractos Bancarios, Comprobantes  de Ingreso y Egresos con respaldo, Estados Financieros y Dictamen de Auditoria Gestión  2005, Plan de Cuentas y Medios Fehacientes de Pago de Transacciones superiores a  50000 UFV’s (foja 5 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 1(SIN).

 

El 14 de marzo de 2011, el Superintendente de Impuestos de Minera San Cristóbal S.A.  mediante nota MSC-FIN-TAX 184/2010 solicitó prorroga para realizar entrega de  documentación adicional; la cual fue aceptada el 16 de marzo de 2011 mediante Proveído  Nº 24-000-96-11, que amplió el plazo de presentación por cinco días más (fs. 7 y 9 del  Cuadernillo de Antecedentes Nº 1(SIN).

 

El 10 y 23 de marzo de 2011, la empresa MSC presentó dentro de plazo toda la  documentación solicitada en requerimientos Nos. 00107535 y 00107537 respectivamente,  como consta en Actas de Recepción (fs. 16 y 17 del Cuadernillo de Antecedentes Nº  1(SIN). Adicionalmente el 15 de abril de 2011, presentó Libros de Compras – IVA de los  periodos Enero, Marzo, Abril y Mayo/2005 en original y fotocopia; así como pólizas de

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importación de los periodos Enero y Mayo de 2005, en original y fotocopia (foja 18 de del  Cuadernillo de Antecedentes Nº 1(SIN).

 

El 17 de mayo de 2011, la Administración Tributaria, emitió el Auto Inicial de Sumario  Contravencional 501100096 –emitido en la misma fecha- debido a la falta de presentación  de la información del Libro de Compras IVA rectificatorio del periodo Abril/2009 a través del  módulo Da Vinci – LCV, incumplimiento a Deberes formales establecido en los arts. 160.5 y  162 del CTB; sancionando con 500 UFV’s de acuerdo al Anexo A, numeral 4 del  subnumeral 4.2 de la RND Nº 10-0037-07 (foja 14 del Cuadernillo de Antecedentes Nº  1(SIN)). Igualmente en la fecha MSC fue notificada con el Auto Inicial de Sumario  Contravencional 501100095 -emitido en la misma fecha- debido a errores de registro  (código de control de la factura Nº 646, número de la factura 3625 y fecha de la factura  53542) en el Libro de compras IVA del periodo Abril/2009, conducta tipificada como  contravención tributaria de incumplimiento de deberes formales establecido en los arts.  160.5 y 162.I del CTB y sancionando con 1.500 UFV’s de acuerdo al Anexo A, numeral 3,  subnumeral 3.2 de la RND Nº 10-0037-07 (foja 15 del Cuadernillo de Antecedentes Nº  1(SIN)). El 17 de mayo de 2011, la Administración Tributaria notificó personalmente a  Ricardo Abrahán Zilvety Cruz, apoderado de MSC con el Auto Inicial de Sumario  Contravencional 501100096.

El 29 de julio de 2011, la Administración Tributaria emitió el Informe de Actuación  SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011, señalando que la revisión realizada se limitó a la solicitud  efectuada por el contribuyente mediante la Declaración Única de Devolución Impositiva  (DUDIE) F-1137 Nº 5032517005, correspondiente al IVA y GA (aspectos formales) del  periodo Abril 2009; y que en vista de que el crédito fiscal del período sujeto a revisión  resulto insuficiente para el importe solicitado, de acuerdo con la reconstrucción de saldos  del crédito fiscal y crédito comprometido; reportando un crédito faltante significativo, por lo  cual se completo extendiendo la revisión a los periodos Enero, Marzo, Abril y Mayo de la  gestión 2005 (fs. 7588 a 7608 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 38(SIN)).

El Informe de Actuación SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011, determinó un total de crédito  fiscal observado de Bs.4.683.171 por los siguientes conceptos: 1) facturas que no cuentan  con respaldo original, contraviniendo el art. 41 inc. 1 de la RND 10-0016-07; 2) facturas  depuradas por: a) no vinculación con la actividad exportadora, en base a los arts. 8 y 11 de  la Ley 843, art. 8 del DS 21530, art. 3 del DS 25465, arts. 12 y 13 de la Ley 1489 y arts. 1 y  2 de la Ley 1963; b) fletes internacionales de acuerdo al art. 1 de la Ley 3249, art. 2 del DS  28656, art. 3 de la RND 10-012-06 c) deficiencias en su emisión d) gastos no contabilizados  de acuerdo al art. 20 del DS 25465 e) facturas sin respaldo, de acuerdo al art. 20 del DS  25465; y f) facturas por servicios cuyo hecho imponible corresponde a periodos pasados,  en base al art. 4.b) de la Ley 843 y art. 66.11 del CTB; 3) facturas observadas por falta de  medios fehacientes de pago, en contravención del art. 37 del DS 27874; 4) DUI’s  observadas, con gastos no contabilizados, falta de medios fehacientes de pago, en base al  art. 20 del DS Nº 25465, art. 70.4) del CTB y art. 37 del DS Nº 27874. En relación al  Gravamen Arancelario, se observaron facturas, por los conceptos 2 y 3 anteriormente  descritos (fs. 7588 a 7608 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 38(SIN)). De la misma forma,  el Informe estableció diferencias a favor del fisco por restitución automática del crédito fiscal  observado del periodo abril 2009, por un importe de Bs. 109.481.

El informe continuó señalando que el 15 y 17 de mayo de 2011 se entregó papeles de  trabajo con las observaciones a las apoderadas legales de MSC, quienes presentaron  descargos hasta una semana antes al cierre de la revisión; y que en fecha 30 de junio de  2011, una vez notificada el Acta de Finalización de Verificación Externa, se recibió nueva

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presentación de descargos, los cuales fueron también valorados. Concluyó estableciendo  que como resultado de la verificación se determinaron diferencias a favor del fisco por IVA,  GA y restitución del crédito fiscal del periodo abril 2009 por un importe de UFV’s 3.125.650  (Tres millones ciento veinticinco mil seiscientas cincuenta Unidades de Fomento a la  Vivienda) correspondiente a tributo omitido e intereses; adicionalmente la calificación  preliminar de la conducta como Omisión de Pago por UFV’s 3.068.498, de acuerdo a los  arts. 156 y 165 del CTB e incumplimientos a deberes formales establecidos en Autos  Iniciales de Sumario Contravencional Nros. 501100095 y 501100096, sancionados por un  importe total de UFV’s 2.000 (fs. 7588 a 7608 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 38(SIN)).

El 4 de agosto de 2011, Vladimir Aguirre Morales, en representación de la empresa MSC  presentó mediante nota, nueva documentación de descargo, al amparo del art. 81 del CTB;  también hizo conocer el pago realizado en la misma fecha, referido al IVA y al GA  emergente de determinadas facturas detalladas en documento adjunto (fs. 7727 y 7728 del  Cuadernillo de Antecedentes Nº 38(SIN).

 

El 15 de agosto de 2011, Mercedes Ruiz, apoderada de empresa Minera San Cristóbal  S.A. presentó nueva boleta de garantía CEDEIM Abril 2009 por Bs.2.656.980,00 (Dos  millones seiscientos cincuenta y seis mil novecientos ochenta 00/100 bolivianos), con  vencimiento al 6 de agosto de 2012 (fs. 7731 y 7733 del Cuadernillo de Antecedentes Nº  38(SIN).

El 29 de diciembre de 2011, la Administración Tributaria emitió el Informe Complementario  SIN/GDPT/DF/INF/01045/2011, modificando los resultados obtenidos por Informe de  Actuación SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 de 29 de julio de 2011, en base a la valoración y  aceptación parcial de los descargos presentados el 4 de agosto de 2011, facturas Nº 31663  y 31148 de Multipartes y Nº 547 de Munditrans por un valor total de Bs. 3.868;  determinando deuda tributaria por IVA, GA y restitución de crédito fiscal del periodo abril  2009 de UFV´s 3.259.993 correspondiente a tributo omitido e intereses; adicionalmente la  sanción por Omisión de Pago de UFV’s 3.065.959 y los Incumplimientos a deberes  formales de UFV’s 2.000 (fs. 7911 a 7933 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 39(SIN).

 

El 27 de abril de 2012, la Administración Tributaria emitió la Resolución Administrativa de  Restitución Nº 21-00000002-12 de 27 de abril de 2012, que declaró de oficio y sobre base  cierta -como monto indebidamente devuelto- la suma de UFV’s 2.087.726 (Dos millones  ochenta y siete mil setecientas veintiséis Unidades De Fomento a la Vivienda),  correspondientes al tributo omitido e intereses del IVA y GA, por el periodo abril 2009, en  aplicación del art. 47 del CTB y art. 19.2. g) de la RND Nº 10-0037-07. También declaró de  oficio y sobre base cierta -como monto indebidamente devuelto-, la suma de UFV’s  81.085,00 (Ochenta y un mil ochenta y cinco Unidades de Fomento a la Vivienda), por  restitución automática de crédito fiscal, correspondientes al tributo omitido e intereses del  IVA, por el periodo abril 2009; en aplicación del art. 47 del CTB y art. 19.2.h) de la RND Nº  10-0037-07 (fs. 7950 a 7959 del Cuadernillo de Antecedentes Nº 39(SIN)). El 11 de mayo  de 2012, la Administración Tributaria notificó mediante cédula a Juan Gerardo Garrett  Mendieta, Matsuzadi Haruo y Prahl Donald Roger, representantes legales de MSC, con la  referida resolución.

 

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VIII.MARCO LEGAL.  

CONSTITUCIÓN POLÍTICA DEL ESTADO.  

Artículo 115.- I. Toda persona será protegida oportuna y efectivamente por los jueces  y tribunales en el ejercicio de sus derechos e intereses legítimos.

  1. El Estado garantiza el derecho al debido proceso, a la defensa y a una justicia plural,  pronta, oportuna, gratuita, transparente y sin dilaciones.

Artículo 117.- I. Ninguna persona pude ser condenada sin haber sido oída y juzgada  previamente en un debido proceso (…)

Artículo 119.- II. Toda persona tiene derecho inviolable a la defensa. (…)  CÓDIGO TRIBUTARIO BOLIVIANO.  

Artículo 68.- (Derechos). Constituyen derechos del sujeto pasivo los siguientes:  6. Al debido proceso y a conocer el estado de la tramitación de los procesos tributarios  en los que sea parte interesada a través del libre acceso a las actuaciones y  documentación que respalde los cargos que se le formulen, ya sea en forma personal o  a través de terceros autorizados, en los términos del presente Código.

Artículo 74.- (Principios, Normas Principales y Supletorias). Los procedimientos  tributarios se sujetarán a los principios constitucionales de naturaleza tributaria, con arreglo  a las siguientes ramas específicas del Derecho, siempre que se avengan a la naturaleza y  fines de la materia tributaria:

  1. Los procedimientos tributarios administrativos se sujetarán a los principios del Derecho  Administrativo y se sustanciarán y resolverán con arreglo a las normas contenidas en el  presente Código. Sólo a falta de disposición expresa, se aplicarán supletoriamente las  normas de la Ley de Procedimiento Administrativo y demás normas en materia  administrativa.

Artículo 76.- (Carga de la Prueba). En los procedimientos tributarios administrativos y  jurisdiccionales quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos  constitutivos de los mismos. Se entiende por ofrecida y presentada la prueba por el  sujeto pasivo o tercero responsable cuando estos señalen expresamente que se  encuentran en poder de la Administración Tributaria.

Artículo 125.- (Concepto). La devolución es el acto en virtud del cual el Estado por  mandato de la Ley, restituye en forma parcial o total impuestos efectivamente pagados  a determinados sujetos pasivos o terceros responsables que cumplan las condiciones  establecidas en la Ley que dispone la devolución, la cual establecerá su forma,  requisitos y plazos.

Artículo 126.- (Procedimiento). II. La Administración Tributaria competente deberá  revisar y evaluar los documentos pertinentes que sustentan la solicitud de devolución  tributaria. Dicha revisión no es excluyente de las facultades que asisten a la  Administración Tributaria para controlar verificar, fiscalizar e investigar el  comportamiento tributario del sujeto pasivo o tercero responsable, según las  previsiones y plazos establecidos en el presente Código.

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Artículo 128.- (Restitución de lo Indebidamente Devuelto). Cuando la  Administración Tributaria hubiera comprobado que la devolución autorizada fue  indebida o se originó en documentos falsos o que reflejen hechos inexistentes, emitirá  una Resolución Administrativa consignando el monto indebidamente devuelto  expresado en Unidades de Fomento de la Vivienda, cuyo cálculo se realizará desde el  día en que se produjo la devolución indebida, para que en el término de veinte (20)  días, computables a partir de su notificación, el sujeto pasivo o tercero responsable  pague o interponga los recursos establecidos en el presente Código, sin perjuicio que  la Administración Tributaria ejercite las actuaciones necesarias para el procesamiento  por el ilícito correspondiente.

Artículo 201.- (Normas Supletorias). Los recursos administrativos se sustanciarán y  resolverán con arreglo al procedimiento establecido en el Título III de este Código, y el  presente titulo. Sólo a falta de disposición expresa, se aplicarán supletoriamente las normas  de la Ley de Procedimiento Administrativo.

LEY Nº 2341, LEY DE PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO.  

Artículo 28.- (Elementos esenciales del Acto Administrativo). b) Causa: Deberá  sustentarse en los hechos y antecedentes que le sirvan de causa y en el derecho  aplicable;

  1. e) Fundamento: deberá ser fundamentado, expresándose en forma concreta las razones  que inducen a emitir el acto, consignando, además, los recaudos indicados en el inc. b) del  presente artículo.

Artículo 36.- (Anulabilidad del Acto). II. No obstante lo dispuesto en el numeral anterior, el  defecto de forma sólo determinará la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos  formales indispensables para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados.

DS Nº 27113, REGLAMENTO A LA LEY DE PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO.    

Artículo 52.- (Contenido de la Resolución). III. La aceptación de informes o  dictámenes servirá de fundamentación a la resolución cuando se incorporen al texto de  ella.

Artículo 55.- (Nulidad de procedimientos). Será procedente la revocación de un acto  anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione indefensión  de los administrados o lesione el interés público. La autoridad administrativa, para  evitar nulidades de actos administrativos definitivos o actos equivalentes, de oficio o a  petición de parte, en cualquier estado del procedimiento, dispondrá la nulidad de  obrados hasta el vicio más antiguo o adoptará las medidas más convenientes para  corregir los defectos u omisiones observadas.

RESOLUCIÓN NORMATIVA DE DIRECTORIO Nº 10-0037-07, GESTIÓN  TRIBUTARIA Y CONTRAVENCIONES.  

Artículo 19.- (Imposición de sanciones por devolución indebida de tributos).  1) Diligencias preliminares  

Caso 2. Existencia de devolución indebida  

La Resolución Administrativa como mínimo contendrá:

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  1. Actos u omisiones atribuidas al presunto autor, que refieren indicios sobre la comisión  de un ilícito tributario que dará lugar a especificar la sanción que corresponda aplicar  en el procedimiento sancionador. Por su parte, si los indicios acusaran la comisión del  delito de Defraudación tributaria deberá señalarse la norma a aplicar considerando el  hecho generador y se dejará constancia únicamente de los actos u omisiones que la  configurarían para la remisión de antecedentes al Ministerio Público, conforme dispone  el artículo 182 y siguientes del Código Tributario.
  2. FUNDAMENTOS TÉCNICOS JURÍDICOS.  

El recurrente señaló que la Resolución Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12,  se funda en aseveraciones erróneas y legalmente injustificables consistentes en: a) Facturas sin respaldo original; b) Facturas que no están vinculadas a su actividad  exportadora; c) Facturas por fletes internacionales y deficiencias en su emisión; d) Facturas  que no tienen registros contables o gastos contabilizados; e) Facturas cuyo hecho  imponible corresponde a periodos pasados; f) Facturas por montos superiores a UFV`s  50.000 que no poseen respaldo a través de medio fehaciente de pago; g) DUI`s Pólizas de  importación gastos no contabilizados por falta de medios fehacientes de pago. También  expresó que en el periodo de prueba, demostraría el respaldo legal de las facturas y pólizas  que avalan el crédito fiscal invocado.

Posteriormente, objetó el Informe Complementario CITE: SIN/GDPT/DF/VE/INF/01045/2011, en cuanto al rechazo de la prueba de reciente obtención, presentada a la Administración  Tributaria el 4 de agosto de 2011, por considerar que esta cumple con las previsiones  del art. 81 del CTB; motivo por el que se comprometió -dentro del periodo probatorio del  presente recurso- demostrar la pertinencia legal de su valoración, en función a los art. 109.I  y 115 de la CPE y art. 4. d) de la LPA.

En cuanto a la calificación de la conducta por Omisión de pago, MSC reclamó este  extremo, expresando que no obtuvo indebidamente beneficios y valores fiscales, y que en  consecuencia no se configuró esta contravención.

Cuestión Previa.  

Del contenido del Recurso de Alzada, el recurrente sostiene que la normativa legal citada  en los informes de Actuación CITE: SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 y Complementario  CITE: SIN/GDPT/DF/VE/INF/01045/2011, no coincide con la mencionada en la Resolución  Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12, a pesar de corresponder a un mismo  proceso de verificación. También reclamó que dicha normativa no constituye un respaldo a  las observaciones por cuanto solo cita conceptos generales, sin explicar de que forma  MSC incurrió en contravención.

El recurrente en la presentación de alegatos, argumentó también que la Resolución  Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12 no contiene la individualización de las  facturas y pólizas de importación depuradas; ni la explicación y demostración de la forma en  que MSC infringió la normativa; siendo esta última, inclusive, simplemente citada, razón por  la cual no puede considerarse respaldo legal a la depuración practicada. También refirió  que la resolución impugnada, para explicar las observaciones generales realizadas,  simplemente se remite al contenido de los informes de Actuación CITE:  SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 y Complementario CITE:  SIN/GDPT/DF/VE/INF/01045/2011.

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Por estos aspectos el recurrente consideró la inexistencia de fundamentos de hecho y de  derecho en la Resolución Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12, arguyendo que  esto ocasionó el incumplimiento del art. 99 del CTB; infiriendo de ello, que del contenido de  la citada resolución, no se comprende la depuración de las facturas y pólizas de  importación; ni siquiera se hizo mención a cuales son las observadas; por esta razón  consideró que la Administración Tributaria incumplió con la carga de la prueba establecida  en el art. 76 del CTB; y en consecuencia sus obligaciones materiales y formales se  presumen cumplidas de acuerdo al principio de buena fe y transparencia reconocidos en el  art. 69 del mismo cuerpo legal.

En ese entendido, corresponde a esta instancia de alzada, con la finalidad de evitar  nulidades posteriores, proceder a la revisión y verificación de la existencia de vicios de  forma denunciados en el desarrollo del proceso y solo en caso de no ser evidentes los  mismos se procederán a la revisión y análisis de los aspectos de fondo.

9.1. Vicios de nulidad en la Resolución Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12.  

Para una compresión cabal del contenido necesario de toda resolución administrativa, es  menester referir que la Sentencia Constitucional 2016/2010-R de 9 de noviembre de 2010,  estableció: “…En este contexto, debe señalarse que uno de los elementos del debido  proceso es la congruencia en virtud de la cual la autoridad jurisdiccional o administrativa, en  su fallo, debe asegurar la estricta correspondencia entre lo peticionado y probado por las  partes; en ese contexto, es imperante además precisar que la vulneración al debido  proceso en su elemento congruencia puede derivar de dos causales concretas a saber: a)  Por incongruencia omisiva, en virtud de la cual, la autoridad jurisdiccional o  administrativa emite una resolución sin considerar las pretensiones de las partes,  vulnerando con esta omisión el derecho a un debido proceso y también el derecho a  la defensa; y, b) por incongruencia aditiva, en virtud de la cual, la autoridad jurisdiccional o  administrativa, falla adicionando o incorporando elementos no peticionados o no discutidos  por las partes en el curso de la causa”. Agrega el Tribunal Constitucional fundamentando  que: “….De esta esencia (es decir de la naturaleza jurídica del debido proceso), deriva a su  vez la congruencia como principio característico del debido proceso, entendida en el  ámbito procesal como la estricta correspondencia que debe existir entre lo peticionado y lo  resuelto; ahora bien, esa definición general, no es limitativa de la coherencia que debe  tener toda resolución, ya sea judicial o administrativa, y que implica también la  concordancia entre la parte considerativa y dispositiva: sino que además, debe  mantenerse en todo su contenido, efectuando un razonamiento integral y  armonizado entre los distintos considerandos y razonamientos contenidos en la  resolución. La concordancia de contenido de la resolución y su estricta correspondencia  entre lo pedido, lo considerado y lo resuelto, conlleva a su vez la cita de las  disposiciones legales que apoyan ese razonamiento que llevó a la determinación que  se asume. En base a esas consideraciones, es que quien administra justicia, emitirá  fallos motivados, congruentes y pertinentes”.  

Ahora bien, en cuanto al procedimiento de restitución de lo indebidamente devuelto,  cabe precisar que el art. 128 del CTB, establece: “Cuando la Administración Tributaria  hubiera comprobado que la devolución autorizada fue indebida, o se originó en  documentos falsos o que reflejen hechos inexistentes emitirá una Resolución  Administrativa que consigne el monto indebidamente devuelto (…)”; sin embargo,  esta disposición no específica cuales son los requisitos esenciales de validez, que  debe contener la mencionada Resolución Administrativa.

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Conforme la disposición citada precedentemente, se establece claramente que el CTB  regula de forma independiente, el procedimiento de restitución de lo indebidamente  devuelto y el procedimiento determinativo, este último previsto en los arts. 95 a 99 del  CTB; en consecuencia la observación de la empresa recurrente en sentido que la  Resolución impugnada no cumple los requisitos previstos en el art. 99 del CTB  disposición sobre la que aduce la falta de fundamentación del acto impugnado, no  corresponde, por cuanto el art. 99 antes citado no es de aplicación al procedimiento de  restitución de lo indebidamente devuelto.

No obstante, téngase en cuenta que si bien el art. 128 del CTB refiere la emisión de  una Resolución Administrativa, esta disposición no establece cuáles son los requisitos  esenciales que deben estar contenidos en dicho acto administrativo; por lo que en el  marco del art.74. I del CTB que posibilita la aplicación supletoria de las normas de la  Ley de Procedimiento Administrativo y demás normas en materia administrativa,  únicamente ante la inexistencia de disposición expresa -como es el caso presente

corresponde establecer que una vez entendida la Resolución Administrativa -objeto de  análisis- como Acto Administrativo de acuerdo a las previsiones del art. 27 de la LPA,  es permisible requerir en su contenido, el cumplimiento de los elementos esenciales de  todo acto administrativo, conforme a lo estipulado por el art. 28 del mismo cuerpo legal,  determinándose imprescindiblemente en su contenido: “b) Causa: Deberá  sustentarse en los hechos y antecedentes que le sirvan de causa y en el derecho  aplicable” y “e) Fundamento: Deberá ser fundamentado, expresándose en forma  concreta las razones que inducen a emitir el acto, consignado, además, los  recuadros indicando en el inciso b) del presente artículo”.

En esa misma línea jurisprudencial, la SC 2227/2010-R, precisó que “ (…) toda resolución ya sea jurisdiccional o administrativa, con la finalidad de garantizar el derecho a la  motivación como elemento configurativo del debido proceso debe contener los  siguientes aspectos a saber: a) Debe determinar con claridad los hechos atribuidos a  las partes procesales, b) Debe contener una exposición clara de los aspectos  fácticos pertinentes, c) Debe describir de manera expresa los supuestos de hecho  contenidos en la norma jurídica aplicable al caso concreto, d) Debe describir de  forma individualizada todos los medios de prueba aportados por las partes  procesales, e) Debe valorar de manera concreta y explícita todos y cada uno de los  medios probatorios producidos, asignándoles un valor probatorio específico a cada  uno de ellos de forma motivada, f) Debe determinar el nexo de causalidad entre las  denuncias o pretensiones de las partes procesales, el supuesto de hecho inserto en  la norma aplicable, la valoración de las pruebas aportadas y la sanción o  consecuencia jurídica emergente de la determinación del nexo de causalidad antes  señalado”. 

Por otra parte, en lo referente a la necesidad de que toda resolución emitida por una  autoridad esté fundamentada, el Tribunal Constitucional en la Sentencia Constitucional SC  1369/2001-R, estableció lo siguiente: “el derecho al debido proceso (…) exige que toda  Resolución sea debidamente fundamentada. Es decir, que cada autoridad que dicte  una Resolución debe imprescindiblemente exponer los hechos, realizar la  fundamentación legal y citar las normas que sustenta la parte dispositiva de la  misma. Que, consecuentemente cuando un Juez omite la motivación de una Resolución,  no sólo suprime una parte estructural de la misma, sino también en los hechos toma una  decisión de hecho no de derecho que vulnera de manera flagrante el citado derecho que 

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permite a las partes conocer cuáles son las razones para que se declare en tal o cual  sentido..” (Resaltado propio).

Precisado el alcance y entendimiento jurisprudencial respecto a la fundamentación de todo  acto administrativo, corresponde señalar que en presente caso, revisados los antecedentes  administrativos y dentro del marco normativo anteriormente expuesto, se tiene que la  Resolución Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12, en su Considerando primero

señala: “Que de la Verificación realizada sobre base cierta y de acuerdo Informe de  Actuación CITE: SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 de 29 de julio de 2011 se constató que  MSC registró en su Libro de Compras facturas que no fueron respaldadas con el original y  facturas que no están relacionadas con la actividad exportadora como ser: transporte,  servicios profesionales, servicios de televisión por cable, consultorías, hospedaje, alquiler y  otros, contraviniendo el numeral 16 de la RA 05-0043-99 y numeral 1) del art. 41 de la RND  10-0016-07, art. 8 y 11 de la Ley 843, art. 12 y 13 de la Ley 1489 modificados por Ley 196,  art. 8 del DS 21530 y art. 3 del DS 25465; asimismo registró facturas por fletes  internacionales y con deficiencias en su emisión. contraviniendo el numeral 22 de la RA 05- 0043-99 y arts. 10 y 41 de la RND 10-0016-07; facturas con inexistencia de registros  contables o gastos contabilizados y facturas cuyo hecho imponible corresponde a periodos  pasados, que vulneran los arts. 4, 8 y 11 de la Ley 843; por lo que se depuraron las mismas  del crédito fiscal consignado por el contribuyente. Finalmente se depuraron facturas con  montos superiores a UFV`s 50.000 debido a que el contribuyente no presentó los medios  fehacientes de pago que acrediten dichas compras, DUI`s pólizas de importación gastos no  contabilizados por falta de medios fehacientes de pago, por contravención al art. 37 del DS  27310 modificado por el parágrafo III del art. 12 del DS 27874 y numeral 5 del art. 70 del  CTB”.

En el Considerando segundo de dicha resolución, se transcriben los arts. 12 de la Ley 1489,  el art. 13 de la Ley 1963; los arts. 125 y 126 del CTB, así como los arts. 13 y 15 del DS  25465 y arts. 11 y 14 de la Resolución Normativa de Directorio N° 10-004-03 de 11 de  marco de 2003. En el Considerando tercero, se menciona que la empresa recurrente no  aceptó íntegramente las observaciones efectuadas en el proceso de verificación, indicando  que efectuó un pago parcial mediante valores, del IVA y GA, sin indicar el importe pagado.  Se indica además que la empresa presentó prueba de descargo, sin reunir las condiciones  del art. 81 del CTB, además e otra prueba presentada en fotocopias simples, indicando que  sin embargo se validaron y aceptaron tres facturas presentadas en original con medios  fehacientes de pago, modificando parcialmente los reparos establecido en el Informe de  Actuación CITE: SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 de 29 de julio de 2011. En el  Considerando cuarto, se hace referencia a la emisión del Informe Complementario CITE:  SIN/GDPT/DF/INF/01045/2011 de 10 de octubre de 2011 (fecha incorrecta) expresando  que en función a este documento: “las diferencias establecidas en la presente orden de  verificación se originaron en la depuración crédito fiscal por las causas señaladas en el  premier considerando. En ese sentido teniendo en cuenta lo manifestado precedentemente,  la devolución de impuestos efectuada a favor de Minera San Cristóbal S.A., fue indebida  por haberse sustentado en documentación incompleta e inconsistente a la solicitud”.  Finalmente, el Considerando quinto, se circunscribe a señalar la devolución indebida de  impuestos y la configuración del ilícito de omisión de pago en aplicación del art. 165 del  CTB.

Del contenido antes glosado, se advierte que el Considerando primero es en el único  acápite donde se hace mención a los conceptos motivo de la depuración de las facturas,  citando la normativa infringida y concluyendo en la indebida devolución de impuestos, dicha  descripción es general, no existe un detalle de conceptos, facturas e importes.  Adicionalmente, revisado el Considerando cuarto si bien hace referencia a la emisión del

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Informe Complementario CITE: SIN/GDPT/DF/INF/01045/2011 de 10 de octubre de 2011  (fecha incorrecta) expresando que en función a este documento: “las diferencias  establecidas en la presente orden de verificación se originaron en la depuración crédito  fiscal por las causas señaladas en el premier considerando. En ese sentido teniendo en  cuenta lo manifestado precedentemente, la devolución de impuestos efectuada a favor de  Minera San Cristóbal S.A., fue indebida por haberse sustentado en documentación  incompleta e inconsistente a la solicitud”.. Posteriormente menciona que el 4 de agosto de  2011, MSC pagó parcialmente en valores los reparos del IVA y GA por periodo abril 2009, a  través de los formularios 2000 con números de orden: 8687198152 y 8687198151, de los  cuales únicamente, el último se encuentra reconocido de forma expresa en el punto tercero  de la parte resolutiva, que establece que el pago de Bs. 389.554 fue realizado por concepto  de sanción por omisión de pago; sin embargo, de acuerdo a detalle de la deuda tributaria  consignada en el punto primero de la parte resolutiva, se registró el monto de Bs. 1.984.962  por concepto del IVA y GA del periodo Abril de 2009. Por último en el Resuelve primero y  segundo se exponen cuadros de liquidación de la deuda tributaria determinada por IVA y  GA del periodo abril 2009 correspondiente al el tributo omitido el interés, los pagos a cuenta  y el total en Bs y UFV´s.

Por los antecedentes mencionados, se establece que la Resolución Administrativa de  Restitución Nº 21-00000002-12, expone observaciones de carácter global o general,  respecto a la revisión de los documentos presentados por MSC como respaldo del crédito  fiscal de la devolución impositiva del periodo abril de 2009; sin especificar o detallar de  forma comprensible, los documentos observados sean facturas o pólizas de importación,  por qué concepto se depuraron cada una de ellas, los importes individuales, el concepto de  la transacción, fecha y demás datos que permitan su identificación o establecer con certeza  el origen de la observación, la normativa específica infringida en cada factura observada,  fundamentación o explicación de las razones que lleven a concluir que estos documentos  contravienen dicha normativa. De igual modo no existe un detalle de las observaciones que  fueron admitidas como descargo ni de los pagos parciales realizados.

De acuerdo a lo señalado precedentemente se afirma que la Resolución Administrativa de  Restitución Nº 21-00000002-12, no cuenta con la descripción de los hechos y antecedentes  que le sirven de sustento para arribar a las conclusiones generales que se anotan en su  contenido, ni la evaluación de la evidencia encontrada y la prueba aportada y admitida;  es decir, carece motivación, por cuanto en su contenido ya que no existe explicación  alguna respecto a las razones que fundamentan la pretensión de la Administración  Tributaria ni el detalle de los documentos objeto de observación, omitiendo los  requisitos esenciales que debe contener todo acto administrativo, de acuerdo al art. 28  b) y e) de la Ley 2341.

Respecto a la mención en la Resolución Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12,  de los Informes: de Actuación CITE: SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 y Complementario  CITE: SIN/GDPT/DF/INF/01045/2011, como documentos origen de las observaciones  generales realizadas, es menester citar a la doctrina que ilustra en este tema, de la  siguiente manera: “el acto debe estar razonablemente fundado, o sea, debe explicar  en sus propios considerandos, los motivos y los razonamientos por los cuales arriba  a la decisión que adopta. Esa explicación debe serlo tanto de los hechos y  antecedentes del caso, como del derecho en virtud del cual se considera  ajustada a derecho la decisión y no pueden desconocerse las pruebas existentes ni  los hechos objetivamente ciertos” Agustín Gordillo, Tratado de Derecho Administrativo,  II-36 y 37, T. IV (Negrillas y subrayado nuestros). Y en cuanto a la fundamentación o  motivación del acto, expresa que ésta es imprescindible “… para que el sujeto pasivo 

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sepa cuales son las razones de hecho y derecho que justifican la decisión y pueda  hacer su defensa o, en su caso, deducir los recursos permitidos…” (Giulanni Fonrouge,  Carlos M. Derecho financiero. Volumen I. Ed. De Palma. 1987 Pag. 557).

Concordante con el planteamiento doctrinal antes desarrollado, se debe tener presente  que el art. 52. III de la LPA aplicable supletoriamente en función a las previsiones del art.  74.I del CTB, que establece: “La aceptación de informes o dictámenes servirá de  fundamentación a la resolución cuando se incorporen al texto de ella”; concordante  con esta disposición legal, el art. 31 del DS 27113, dispone: “II. La motivación expresará  sucintamente los antecedentes que resulten del expediente; consignará las razones de  hecho y de derecho que justifican el dictado del acto; individualizará la norma aplicada y  valorará las pruebas determinantes para la decisión. III. La remisión a propuestas,  dictámenes, antecedentes o resoluciones previas no reemplazará a la motivación exigida en  este artículo”.

De lo señalado presentemente, se concluye que la simple mención a los Informes: de  Actuación CITE: SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 y Complementario CITE:  SIN/GDPT/DF/INF/01045/2011, como documentos explicativos o de exposición de las  observaciones generales realizadas en la Resolución Administrativa de Restitución, no  puede asumirse como fundamentación del acto, máxime si ni siquiera se indica que forman  parte de la indicada resolución ni fueron puestos a conocimiento del interesado por ser  documentos internos de la Administración Tributaria.

En consecuencia se concluye que los requisitos esenciales -o dicho de otro modo,  imprescindibles- de todo acto administrativo, como es el caso de la Resolución  Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12, no puede suplirse con el contenido de  otros documentos, sirviéndose para ello de la simple cita o referenciación; toda vez que la  resolución administrativa debe poseer de forma propia inmanente a ella, los hechos y  antecedentes evidenciados en el procedimiento, con su valoración y compulsa, en relación  del cumplimiento de la normativa vigente, a fin de respaldar fundadamente la decisión que  se asume. Adicionalmente, es importante tomar en cuenta, conforme normativa  anteriormente mencionada, que en el procedimiento administrativo, si bien se admite la  utilización de la fundamentación en base a informes; empero, será a condición de que la  fundamentación de los informes que sirven de respaldo o antecedentes, se encuentre  contenida en la Resolución Administrativa.

También es necesario precisar que de acuerdo a la Resolución de Recurso Jerárquico  AGIT-RJ 0303/2012 de 14 de mayo de 2012: el informe es un acto interno de la  Administración Tributaria, el cual no requiere ser notificado al contribuyente y no es  impugnable”, el cual da cuenta o informa a los superiores en grado, para la toma de  decisiones o conclusiones a arribar; y precisamente por el carácter interno de los mismos,  resulta irrelevante e innecesaria su notificación a los administrados, primeramente porque el  documento en sí, no realiza emplazamiento o requerimiento alguno, y de forma secundaria  conforme criterio de la autoridad jerárquica, el informe no es susceptible de impugnación,  aspecto concordando de acuerdo al art. 143 del CTB y art. 4 de la Ley 3092.

Adicionalmente es necesario señalar que los informes mencionados como  antecedentes del procedimiento en la Resolución Administrativa de Restitución -ahora  impugnada- contienen errores e imprecisiones que se advierten el Informe Técnico  Jurídico ARIT-CHQ/STJR/SDT/Nº 0166/2012 y que de forma resumida se exponen a  continuación: En el Informe de Actuación SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011 de 29 de  julio de 2011, se tiene el cuadro “Detalle General de Observaciones del IVA y GA” (foja

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7595) donde se efectúa la depuración de facturas, mencionando en forma general  cinco conceptos, con el importe total por periodos (abril 2009 y enero, marzo, abril y  mayo 2005) sin detallar cuáles las facturas o pólizas observadas, sus importes  individuales, el concepto por el que individualmente fueron observadas, omisión que no  se subsana con los cuadros de “Facturas Observadas por Concepto” que también se  exponen en el mencionado Informe, pues estos tampoco exponen el número de factura  y el motivo de la observación; imprecisión que genera incertidumbre, que es mayor en  el caso de los conceptos 2 y 4 que a su vez contienen subconceptos de observación  (incisos a) al f)) respecto a los cuales no se tiene una clasificación de facturas por  concepto y sub concepto de depuración. Igualmente los conceptos 4 y 5 no se  completan o complementan con un cuadro donde se hayan detallado las DUIs o  facturas depuradas, lo que lleva a la imposibilidad absoluta de identificar el respaldo de  la observación de la Administración Tributaria. Por último se observa que los  subconceptos incluidos en el concepto 4 también se mencionan en los conceptos 2 y 3  (ej. Gastos no contabilizados y por medios fehacientes de pago) situación que lleva a la  incertidumbre en relación a si tal concepto mas bien resulta una duplicación de la  misma observación antes establecida en los conceptos 2 y 3.

En el cuadro de Detalle General de Observaciones del IVA y GA, anteriormente indicado,  también se advierte que los montos totales por el crédito fiscal IVA incluyen en su sumatoria  los importes de GA, que se entiende constituye un error. Por otra parte, la columna  identificada con “N°” de los cuadros de Facturas Observadas por Concepto (páginas 9, 10,  15 y 16) no es correlativo, en algún caso carece de toda numeración, situación que  ocasiona duda respecto a si el dato se refiere al número del documento o la cantidad de  facturas observadas (fs. 7595 a 7604).

Respecto al Informe complementario SIN/GDPT/DF/VE/INF/1045/2011 de 29 de diciembre  de 2011, se advierten las mismas inconsistencias encontradas en el Informe de Actuación  SIN/GDPT/DF/VE/INF/130/2011, aunque en el indicado Detalle General de Observaciones  del IVA y GA, (foja 7918) se disgrega al Gravamen Arancelario del Importe total del Crédito  Fiscal IVA; sin embargo aún contiene su valor en la sumatoria total.

Por otra parte, en el Informe Técnico Jurídico ARIT-CHQ/STJR/SDT/Nº 0166/2012, se hace  notar que la normativa legal mencionada en los Informes de Actuación y Complementario  no coincide con la consignada en la Resolución Administrativa impugnada; asimismo, se da  cuenta que los conceptos de depuración contenidos en los informes son diferentes a los  establecidos en la Resolución Administrativa de Restitución ahora impugnada; lo que lleva a  concluir en la falta de concordancia de la indicada resolución en relación al contenido de los  informes que la preceden, situación que también impide a esta instancia recursiva,  relacionar los conceptos de depuración a efectos de ingresar al fondo de la reclamación  planteada por el recurrente.

Finalizando el análisis del presente caso, es necesario referir la normativa pertinente a la  anulabilidad de los actos administrativos, así los Parágrafos I y II del art. 36 de la LPA,  aplicable supletoriamente por mandato del art. 74.1 del CTB, señalan que serán anulables  los actos administrativos cuando incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico,  y no obstante lo dispuesto en el numeral anterior, el defecto de forma sólo determinará la  anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales indispensables para  alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados.

Asimismo, el art. 55 del Decreto Supremo Nº 27113, dispone que: “Será procedente la  revocación de un acto anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio 

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ocasione indefensión de los administrados o lesione el interés público. La autoridad  administrativa, para evitar nulidades de actos administrativos definitivos o actos  equivalentes, de oficio o a petición de parte, en cualquier estado del procedimiento,  dispondrá la nulidad de obrados hasta el vicio más antiguo o adoptará las medidas más  convenientes para corregir los defectos u omisiones observadas”, de acuerdo a esta  normativa la nulidad puede ser solicitada en cualquier estado del procedimiento o en su  caso dispuesta de oficio por la autoridad administrativa.

Al respecto la doctrina considera que en general “los vicios determinan las consecuencias  que ocasionan, conforme a un criterio cualitativo, de práctica jurisprudencial y política  jurídica; así a menor grado del vicio, el acto puede ser válido o anulable; por el contrario si el  vicio es grave o muy grave, el acto será nulo y sólo en casos de grosera violación del  derecho o falta de seriedad, será inexistente” “GORDILLO Agustín, Tratado de Derecho  Administrativo, Tomo 3, p. XI-40”. Por otra parte, Manuel Ossorio en el Diccionario de  Ciencias Jurídicas, Políticas y Sociales, p. 90”, considera anulable a la “condición de los  actos o negocios jurídicos que pueden ser declarados nulos e ineficaces por existir en su  constitución un vicio o defecto capaz de producir tal resultado, los actos anulables son  válidos mientras no se declare su nulidad”.

Consecuentemente, habiéndose establecido que la Resolución Administrativa de  Restitución Nº 21-00000002-12, es imprecisa e incompleta en cuanto a la descripción y  detalle de los conceptos y facturas o documentos equivalentes objeto de depuración;  además de incurrir en falta de concordancia respecto a los conceptos y normativa que  se detalla en los informes mencionados como antecedente de la indicada Resolución,  generando ambigüedad y oscuridad en relación a su fundamento fáctico y jurídico,  situación que repercute en un resultado incierto o impreciso, que por una parte impide  el ejercicio material y efectivo del derecho a la defensa por parte del afectado, que en  el presente caso se hace evidente en la imprecisión de la identificación de los  conceptos y cuantía objeto de impugnación mediante recurso de alzada; y por otra  dificulta la correcta función de revisión en esta instancia de impugnación administrativa  tributaria, ya que se ve impedida de ingresar a resolver el fondo de la cuestión  planteada, en tanto la Administración Tributaria, no establezca con precisión y  respecto a cada factura o documento equivalente, el motivo de la observación, la  normativa aplicable y la cuantía de la depuración, en el marco de sus específicas  atribuciones.

Por lo expuesto y en consideración al criterio asumido por la Autoridad General de  Impugnación Tributaria a través de las Resoluciones de Recurso Jerárquico AGIT-RJ  0302/2012 y AGIT-RJ 0303/2012 ambas de 14 de mayo de 2012, siendo evidente que  la Resolución Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12, carece de  fundamentación fáctica y jurídica, elemento esencial del acto administrativo previsto en el  art. 28 de la LPA, aplicable al caso en función al art. 74.I de la CTB, cuya inobservancia  da lugar a la nulidad del procedimiento, corresponde anular obrados hasta el vicio más  antiguo, para que la Administración Tributaria saneando el procedimiento emita una  nueva Resolución Administrativa de Restitución –si correspondiera- cumpliendo los  requisitos previstos en el art. 28 de la LPA.

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POR TANTO  

La Directora Ejecutiva Regional de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria  Chuquisaca, en virtud de la jurisdicción y competencia plena que ejerce por mandato de los  artículos 132 y 140 inciso a); artículo 193, numerales I y II del CTB y artículo 141 del Decreto  Supremo Nº 29894, revisando en primera instancia en sede administrativa,

 

RESUELVE: 

Primero.- ANULAR, la Resolución Administrativa de Restitución Nº 21-00000002-12 de 27 de  abril de 2012 emitida por la Gerencia Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales, con  reposición de obrados hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Resolución Administrativa  de Restitución Nº 21-00000002-12 de 27 de abril de 2012, inclusive, a fin de que la  Administración Tributaria emita nueva Resolución cumpliendo los requisitos previstos en el  art. 28 de la Ley 2341 (LPA) y tomando en cuenta los criterios de legitimidad expuestos en  la presente Resolución; conforme establece el art. 212.I. inciso c) del Código Tributario  Boliviano.

 

Segundo.- DISPONER, la remisión con nota de cortesía, de una copia de la presente  Resolución a conocimiento de la Directora Ejecutiva de la Autoridad General de Impugnación  Tributaria, en cumplimiento a lo previsto en el artículo 140, inciso c) del Código Tributario  Boliviano.

Regístrese, notifíquese y cúmplase.

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