ARIT-CHQ-RA-0134-2018 Resolución Determinativa desestimada por falta de explicación, fundamentación y exposición para determinar la obligación tributaria por la determinación de la Base Presunta a través de los cuadros presentados por parte del SIN

ARIT-CHQ-RA-0134-2018

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AUTORIDAD REGIONAL DE IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA Estado Plurinacional de Bolivia 

Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CHQ/RA 0134/2018 

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Recurrente 

Richard Favio Zambrana Ugarte. 

Administración recurrida 

Gerencia Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales, representada legalmente por Zenobio Vilamani Atanacio. 

Acto impugnado 

Resolución Determinativa N° 171750000742. 

Expediente N° 

ARIT-PTS-0005/2018. 

FECHA 

Sucre, 17 de abril de 2018. 

VISTOS: 

El Recurso de Alzada, el Auto de Admisión, la contestación de la Administración Tributaria Recurrida, el Auto de apertura de plazo probatorio, las pruebas ofrecidas y producidas por las partes cursantes en el expediente administrativo, el Informe Técnico Jurídico ARIT-CHQ/ITU N° 0134/2018 de 17 de abril de 2018, emitido por la Sub Dirección Tributaria Regional; y todo cuanto se tuvo presente. 

ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO. 

La Gerencia Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales, por Resolución Determinativa N° 171750000742 de 22 de noviembre de 2017, determinó de oficio sobre base presunta, deuda tributaria por 75.597 UFV’s (Setenta y cinco mil quinientas noventa y siete Unidades de Fomento a la Vivienda) por concepto de IVA, IT de los períodos mayo, junio, julio de 2015, febrero, marzo, abril, septiembre y octubre de 2016 e UE de la gestión 2016; contra Richard Favio Zambrana Ugarte, titular del NIT 3716343019; monto que comprende tributo omitido e interés. Adicionalmente, sancionó su conducta por Omisión de Pago, con una multa equivalente al 100% del tributo omitido cuyo importe asciende a 70.526 UFV’s (Setenta mil quinientas veintiséis Unidades de Fomento a la Vivienda) en aplicación del art. 165 del CTB. 

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Resolución Determinativa notificada por cédula a Richard Favio Zambrana Ugarte, el 26 de diciembre de 2017 e impugnada el 15 de enero de 2018, dentro del plazo de veinte días establecido en el art. 143 del CTB. 

TRAMITACIÓN DEL RECURSO DE ALZADA. 

11.1. Argumentos del Recurrente. 

Richard Favio Zambrana Ugarte (el recurrente), denunció vicios de nulidad en el procedimiento determinativo aplicado en su contra, aduciendo que los periodos utilizados como base para la determinación de la base presunta se encontrarían prescritos, motivo por el cual no correspondía su consideración, de acuerdo a lo establecido en el art. 34 del DS 27310. Agregó, que la Administración Tributaria omitió realizar una compulsa objetiva con las DDJJ correspondientes a los periodos febrero y septiembre 2011, los cuales debieron considerarse para la determinación de la base presunta, al tratarse de periodos no prescritos. Asimismo, objetó que en la Vista de Cargo no se establezcan los nexos de causalidad entre los Anexos 1 al 17 con los periodos objeto de observación. 

Por otro lado, indicó que la determinación efectuada por la Administración Tributaria debería aproximarse lo más posible a la realidad, lo cual no sucede para el caso del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, cuyo importe presunto fue calculado al margen de los importes presuntos para el Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a las Transacciones, pues entre los impuestos mensuales y el impuesto anual debería existir una directa incidencia, para lo cual citó la Resolución de Recurso Jerárquico No AGITRJ 0001/2004. 

También se refirió a que la Administración Tributaria no dio cumplimiento al art. 4. Inciso k) de la Resolución Normativa de Directorio N° 10-0024-08, que exige que la Vista de Cargo contenga la firma facsímil del Jefe de Recaudación y Empadronamiento. 

Acotó que, la aplicación de periodos base que se encuentran prescritos, así como la .. falta de fundamentación respecto a hechos, datos, elementos y valoraciones hacen que la Vista de Cargo carezca de requisitos mínimos y esenciales de validez

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generando inseguridad jurídica, lo cual vulnera su derecho a la defensa y debido proceso, aspectos que determinarían la nulidad del procedimiento. Adicionalmente a ello, solicitó la anulación de obrados por ausencia de fundamentación exigida como requisito de todo acto administrativo, conforme prescribe el inciso d) del art. 28 de la Ley N° 2341 de Procedimiento Administrativo y art. 31.a) del DS No 27113 (Reglamento de la Ley de Procedimiento Administrativo), ya que acusó perjuicio a su economía y vulneración de los principios de capacidad económica y contributiva. 

Agregó, que la Administración Tributaria no debió citar como base juridica la RND N° 10-00032-16 de 25 de noviembre de 2016, ya que si el procedimiento se inició con la RND N° 10-0024-08 de 25 de mayo de 2008, correspondia se concluya con esta última normativa, pues lo contrario implicaría vulneración del principio Tempus Regis Actum. En este sentido, los actos emitidos debieran contener los requisitos establecidos en RND N° 10-0024-08 en cuanto a las firmas que deben consignar. 

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Asimismo señaló, que el acto impugnado no está debidamente fundamentado toda vez que: a) La Resolución determinativa impugnada señala que el Departamento de Recaudación y Empadronamiento procedió a la verificación de sus obligaciones formales; extremo infundado ya que el procedimiento no se inició con la notificación de una Orden de Verificación. b) La Resolución Determinativa establece: “Que, la base imponible presunta para el cálculo del Tributo Omitido, se obtuvo en aplicación del numeral 3 del artículo 5 de la RND 10-0024-08 (…). Asimismo en aplicación (…) y del artículo 42 (Omisión de Pago) del Decreto Supremo N° 27310 (...)“, situación completamente incongruente ya que la determinación de la base presunta se habría desarrollado conforme al numeral 2) del art. 5 de la RND N° 10.0024.08. También denunció, que la Resolución Determinativa no estableció los medios y formas de cálculo utilizados en el procedimiento de determinación en casos especiales, incumpliendo el requisito establecido en el inciso g) del art. 10 de la RND N° 10.0024.08; y c) La Resolución Determinativa no expuso taxativamente que independientemente del pago de la deuda tributaria el contribuyente está obligado a 

presentar las declaraciones juradas extrañadas y el pago de las multas respectivas. 

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i nalmente, denunció la incorrecta calificación de la conducta por Omisión de Pago, ya que si bien la Vista de Cargo calificó la sanción por Omisión de Pago con un importe de 67.433 UFV’s, la Resolución Determinativa de forma incongruente dispone la 

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sanción por 70.526 UFV’s, error aritmético, que además de afectar sus intereses, genera confusión e inseguridad jurídica. 

Por los argumentos expuestos, solicitó la anulación de la Resolución Determinativa No 171750000742 de 22 de noviembre de 2017. 

11.2. Auto de Admisión. 

Inicialmente, el Recurso fue observado mediante Auto de 16 de enero de 2018, por incumplimiento del art. 198 incisos d) y e) del CTB; subsanada la observación, se admitió el Recurso de Alzada por Auto de 29 de enero de 2018, y se dispuso notificar a la Administración Tributaria para que en el plazo de quince días, conteste y remita todos los antecedentes administrativos, así como los elementos probatorios relacionados con la Resolución impugnada; todo en aplicación del art. 218. c) del CTB. Auto de admisión notificado al representante de la entidad recurrida el 30 de enero de 2018, conforme diligencia de notificación personal cursante a fs. 32 de obrados. 

11.

Respuesta de la Administración Tributaria. 

Dentro del término establecido por el art. 218.c) del CTB, el 14 de febrero de 2018, se apersonó Zenobio Vilamani Atanacio, acreditando su condición de Gerente Distrital del SIN Potosí, mediante copia legalizada de la Resolución Administrativa de Presidencia No 03-0457-12 de 10 de octubre de 2012, quien respondió negativamente al recurso interpuesto, señalando que la Administración Tributaria en uso de sus facultades previstas en los arts. 66 y 100 del CTB y art. 32 del DS No 27310, determinó obligaciones impositivas contra el contribuyente Richard Favio Zambrana Ugarte, por omisiones a la presentación de Declaraciones Juradas Forms. 200 y 400 de los periodos mayo, junio, julio de 2015, febrero, marzo, abril, septiembre y octubre de 2016 e IUE de la gestión 2016. 

Señaló que por la naturaleza de la omisión, la verificación se realizó sobre base presunta de acuerdo a lo dispuesto en el art. 44. 2 y 97 del CTB, art. 34.Il del DS No 27310 y art. 5.3 de la RND N° 10.0024.08. Agregó, que la Administración Tributaria.- tiene amplias facultades para ejecutar procedimientos de Determinación en casos 

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especiales, como en el presente caso, por “omisión de presentación de declaraciones juradas”. 

Aseveró, que la vista de Cargo como la Resolución Determinativa cumplieron con todas las formalidades y requisitos establecidos por ley, por lo que se encuentran debidamente fundamentadas y motivadas, garantizando en todo momento el derecho al debido proceso. Indicó que en el presente caso se aplicó la RND N° 10.0032.16, ya que la Resolución Determinativa ahora impugnada se emitió en la gestión 2017, normativa que establece en el art. 7 que las Resoluciones Determinativas deben estar firmadas sólo por el Gerente Distrital o Graco. 

Asimismo, manifestó que el reclamo del contribuyente respecto a que se vulneró su derecho al debido proceso es ambiguo ya que debió identificar en qué consiste la ausencia de motivación y detallar e identificar de ser el caso la prueba que no se presento, por lo que el simple hecho de señalar que la Vista de Cargo y la Resolución Determinativa carecen de motivación sin efectuar una explicación precisa del agravio hace entrever que el recurso de alzada presentado por el contribuyente vulneró los principios de especificidad y certeza. 

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Por otra parte, respecto al instituto de la prescripción, señaló que el art., 59 del CTB, fue modificado por las Leyes Nros. 291, 317 y 812, esta última establece el término de prescripción de ocho años en general para todos los casos, por lo que en el presente caso no opera la prescripción, toda vez que la omisión a la presentación de declaraciones juradas IVA, IT e IUE corresponden a las periodos mayo, junio y julio de 2015 y febrero, marzo, abril, septiembre y octubre de 2016. Asimismo, señaló que la Administración Tributaria no dejó de ejercer su derecho al cobro de la deuda tributaria determinada, porque no existen fundamentos materiales o sustanciales que establezcan o denoten inacciones por su parte, que al presente haga entrever que concurran los elementos de la prescripción, conforme lo determina el art. 59.1 numeral 

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En base a los argumentos expuestos, solicitó se emita Resolución de Recurso de Alzada confirmando la Resolución Determinativa N° 171750000742 de 22 de noviembre de 2017. 

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11.4. Apertura de término probatorio y producción de prueba

En aplicación de lo previsto en el inc. d) del artículo 218 del CTB, mediante Auto de 15 de febrero de 2018, que cursa a fs. 45 de obrados, se dispuso la apertura del plazo probatorio común y perentorio a las partes de 20 días, procediéndose a su notificación el 21 de febrero de 2018, conforme consta por las diligencias de fs. 46 de obrados; consiguientemente, el señalado plazo concluyó el 13 de marzo de 2018

Durante el período probatorio, Richard Favio Zambrana Ugarte, por nota de 13 de marzo de 2018, ofreció como prueba: 1. La Vista de Cargo N° 291750000112 y sus Anexos; 2. Diligencia de Notificación Cedularia de la Vista de Cargo; 3. Declaraciones Juradas de los periodos febrero y septiembre de 2011; 4. Extractos Tributarios de las gestiones anuales 2008, 2009, 2011, 2012, 2013 y 2014; 5. La Resolución Determinativa No 171750000742; y 6. Resoluciones de Recurso. Asimismo, señaló que el SIN confundió su reclamo de la aplicación de periodos base prescritos como son agosto y septiembre de 2008, para la determinación de la base presunta del IVA e IT de los periodos mensuales mayo, junio, julio de 2015 y febrero, marzo, abril, septiembre y octubre de 2016, aclarando que no pidió la prescripción de estos periodos como equivocadamente el SIN refiere, por el contrario solicitó que se aplique correctamente el segundo párrafo del art. 34.Il del DS N° 37310, que señala que para la base presunta exige que se apliquen periodos no prescritos. 

Por su parte, la Administración Tributaria no presentó mayor prueba. 

Concluido el plazo probatorio, el expediente fue remitido por la Responsable Departamental de Recursos de Alzada Potosí y radicado por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Chuquisaca, mediante Auto de 15 de marzo de 2018, conforme se tiene a fs. 69 de obrados

II.5. Alegatos. 

Tomando en cuenta que el plazo probatorio finalizó el 13 de marzo de 2018, de acuerdo art. 210. Il del CTB, las partes tenían la oportunidad de presentar alegatos en conclusiones en los veinte días siguientes, es decir, hasta el 2 de abril de 2018. 

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AUTORIDAD REGIONAL DE IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA Estado Plurinacional de Bolivia 

Dentro del plazo previsto, la Administración Tributaria mediante memorial de 2 de abril de 2018, formuló alegatos en conclusiones, reiterando los argumentos expuestos en su memorial de respuesta al recurso de alzada; además, señaló respecto a los periodos utilizados para el cálculo de la base presunta, que los mismos no pueden ser considerados prescritos ya que ésta no opera de oficio y en todo caso su planteamiento implica aceptación del adeudo tributario, asimismo, hasta la fecha de emisión de la Vista de Cargo según reportes del SIRAT II, se tenía declaraciones en 0 a partir de la gestión 2010 para adelante por lo que no podían ser tomadas en cuenta conforme el art. 34.Il del DS No 27310, tampoco podían ser tomadas en cuenta las declaraciones de la gestión 2011, pues las mismas tienen un saldo a favor del sujeto pasivo. Con relación a la firmas facsímil, éstas no fueron incluidas ya que se aplicó la RND 10-0032-16 que estaba vigente en la gestión 2017 y dicha normativa no contempla tal requisito. 

Por su parte, el recurrente mediante nota de 2 de abril de 2018, formuló sus alegatos en conclusiones, inicialmente observada por contar con la firma en copia digital, aspecto que posteriormente fue subsanado mediante ratificación de firma, que consta en Acta a fs. 91 del expediente. En dicha nota el recurrente, reiteró los términos y argumentos de su memorial de recurso, añadiendo otros elementos como la notificación de la Vista de Cargo y cálculo de intereses que, en virtud al principio procesal de congruencia, no serán tomados en cuenta por esta instancia, ya que no fueron parte del recurso de alzada planteado y a consecuencia de ello la entidad recurrida no tuvo la oportunidad de defenderse en su respuesta al recurso. 

III. 

ANTECEDENTES EN INSTANCIA ADMINISTRATIVA. 

Efectuada la revisión de los Cuadernillos de Antecedentes No 1 (SIN) se establece la siguiente relación de hechos: 

El 16 de junio de 2017, la Administración Tributaria emitió la Vista de Cargo No 291750000112 (CITE:SIN/GDPT/DRE/C/00013/2017), liquidando preliminarmente una deuda tributaria de 138.497 UFV’s (Ciento treinta y ocho mil cuatrocientas noventa y siete (Unidades de Fomento a la vivienda), correspondiente al IVA e IT de los periodos mayo, junio y julio de 2015 y febrero, marzo, abril, septiembre y octubre de 2016 e UE de la gestión terminada a marzo de 2016, monto que comprende tributo 

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omitido, interés y sanción omisión de pago (100%), otorgando el plazo de 30 días para la presentación de descargos, conforme al art. 98 del CTB. Vista de Cargo notificada por cédula a Richard Favio Zambrana Ugarte, el 7 de septiembre de 2017 (fs, 3 al 19)

El 22 de noviembre de 2017, la Gerencia Distrital Potosí del Servicio de Impuestos Nacionales, emitió la Resolución Determinativa N° 171750000742, que determinó de oficio sobre base presunta, deuda tributaria por 75.597 UFVs (Setenta y cinco mil quinientas noventa y siete Unidades de Fomento a la Vivienda) por concepto de IVA, IT de los períodos ‘mayo, junio, julio de 2015, febrero, marzo, abril, septiembre y octubre de 2016 e IVE de la gestión 2016; contra Richard Favio Zambrana Ugarte, titular del NIT 3716343019, monto que comprende tributo omitido e interés; adicionalmente, sancionó su conducta por Omisión de Pago, con una multa equivalente al 100% del tributo omitido cuyo importe asciende a 70.526 UFV’s (Setenta mil quinientas veintiséis Unidades de Fomento a la Vivienda) en aplicación del art. 165 del CTB. Resolución Determinativa notificada por cédula a Richard Favio Zambrana Ugarte, el 26 de diciembre de 2017 (fs. 30 a 37)

  1. IV. FUNDAMENTACIÓN TÉCNICA Y JURÍDICA. 

El recurrente formuló Recurso de Alzada en base a los siguientes puntos: 1. Vicios de nulidad en el acto impugnado y 2. Calificación y cálculo erróneo de la sanción por Omisión de Pago. Con la finalidad de evitar nulidades posteriores, previamente corresponde la revisión y verificación de la existencia del vicio de forma denunciado; y, sólo en caso de que no sea evidente, se procederá a la revisión y análisis del argumento de fondo, consistente en la calificación y cálculo erróneo da la sanción por Omisión de Pago

IV.1. Vicios de nulidad en el acto impugnado. 

El recurrente solicitó la anulación de obrados por ausencia de fundamentación exigida como requisito de todo acto administrativo, conforme prescribe el inciso d) del art. 28 de la Ley N° 2341 de Procedimiento Administrativo; ya que en la vista de Cargo no se establecería los nexos de causalidad entre sus Anexos 1 al 17 con los periodos que son objeto de observación. Añadió, que la aplicación de periodos prescritos, para la determinación de la base presunta, ocasiona la ausencia de requisitos mínimos y 

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esenciales de validez; asimismo, se omitió una compulsa objetiva con las DDJJ’s correspondientes a los periodos febrero y septiembre 2011, los cuales debieron considerarse para la determinación de la base presunta. 

Indicó que la determinación efectuada por la Administración Tributaria debiera aproximarse lo más posible a la realidad lo cual no sucede para el caso del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, cuyo importe presunto fue calculado al margen de los importes presuntos para Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a las Transacciones; agregó, que la Administración Tributaria no debió citar como base jurídica la RND N° 10-00032-16 de 25 de noviembre de 2016, ya que si el procedimiento se inició con la RND N° 10-0024-08 de 25 de mayo de 2008, correspondía se concluya con esta última normativa y sus requisitos de validez establecidos para el efecto. 

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Añadió, que el acto impugnado no está debidamente fundamentado, pues, la Resolución Determinativa hace referencia al numeral 3 del artículo 5 de la RND 10 0024-08 y no así al numeral 2 de dicha normativa. También denunció, que la Resolución Determinativa no estableció los medios y formas de cálculo utilizados en el procedimiento de determinación en casos especiales y la Resolución Determinativa no 

expuso taxativamente que el contribuyente está obligado a presentar las declaraciones juradas extrañadas. Al respecto, la Administración Tributaria señaló que efectuó la determinación de obligaciones impositivas contra el contribuyente por omitir la presentación de Declaraciones Juradas Forms. 200 y 400 por los periodos mayo, junio, julio de 2015; febrero, marzo, abril, septiembre y octubre de 2016; e IUE de la gestión 2016. Acotó que por la naturaleza de la omisión, la verificación se realizó sobre base presunta de acuerdo a lo dispuesto en el art. 44.2 y 97 del CTB, art. 34.11 del DS No 27310 y art. 5.3 de la RND N° 10.0024.08; consiguientemente aseveró que tanto la Vista de Cargo como la Resolución Determinativa cumplieron con todas las formalidades y requisitos establecidos por ley, por lo que se encuentran debidamente fundamentadas y motivadas, 

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Indicó que en el presente caso se aplicó la RND N° 10.0032.16, pues la Resolución Determinativa ahora impugnada se emitió en la gestión 2017, normativa que establece en su art. 7 que las Resoluciones Determinativas deben estar firmadas sólo por el Gerente Distrital o Graco. Respecto al instituto de la prescripción, señaló que el art. 59 

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del CTB, fue modificado por las Leyes Nros. 291, 317 y 812, esta última establece el término de prescripción de ocho años en general para todos los casos, por lo que en el presente no opera la prescripción, toda vez que la omisión a la presentación de declaraciones juradas IVA, IT e IUE corresponden a las periodos mayo, junio y julio de 2015 y febrero, marzo, abril, septiembre y octubre de 2016, 

Así planteados los argumentos de ambas partes, corresponde a esta instancia establecer si la Administración Tributaria emitió el acto impugnado con la debida fundamentación y aplicando correctamente el procedimiento previsto para la determinación de tributos en casos especiales. 

Al respecto, corresponde salar que el art. 44 del CTB (Circunstancias para la Determinación sobre Base Presunta), establece que: “a Administración Tributaria podrá determinar la base imponible usando el método sobre base presunta, sólo cuando habiéndolos requerido, no posea los datos necesarios para su determinación sobre base cierta por no haberlos proporcionado el sujeto pasivo, en especial, cuando se verifique al menos alguna de las siguientes circunstancias relativas a éste último: 1. Que no se hayan inscrito en los registros tributarios correspondientes. 2. Que no presenten declaración o en ella se omitan datos básicos para la liquidación del tributo, conforme el procedimiento determinativo en casos especiales previsto por este Código. 3. Que se asuman conductas (…)

En este sentido, el art. 45 del mismo cuerpo legal, (Medios para la Determinación de la Base Presunta) establece: “Cuando proceda la determinación sobre base presunta, está se practicará utilizando cualquiera de los siguientes medios que serán precisados a través de la norma reglamentaria correspondiente: 1. Aplicando datos, antecedentes y elementos indirectos que permitan deducir la existencia de los hechos imponibles en su real magnitud. 2. Utilizando aquellos elementos que indirectamente acrediten la existencia de bienes y rentas, así como los ingresos, ventas, costos y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico, considerando las características de las unidades económicas que deban compararse en términos tributarios. 3. Valorando, signos, indices, o módulos que se den en los respectivos contribuyentes según los datos o antecedentes que se posean en supuestos similares o equivalentes’

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Por su parte el art. 97.1l del CTB (Procedimiento Determinativo en Casos Especiales) dispone: “Cuando el sujeto pasivo o tercero responsable no presenten la declaración jurada o en ésta se omitan datos básicos para la liquidación del tributo, la administración tributaria los intimará a su presentación o, a que se subsanen las ya presentadas. A tiempo de intimar al sujeto pasivo o tercero responsable, la administración Tributaria deberá notificar, en unidad de acto, la Vista de Cargo que contendrá un monto presunto calculado de acuerdo a lo dispuesto por normas reglamentarias. Dentro del plazo previsto en el artículo siguiente, el sujeto pasivo o tercero responsable aún podrá presentar la declaración jurada extrañada o, alternativamente, pagar el monto indicado en la vista de Cargo. Si en el plazo previsto no hubiera optado por alguna de las alternativas, la Administración Tributaria dictará Resolución Determinativa que corresponda. El monto determinado por la Administración Tributaria y pagado por el sujeto pasivo o tercero responsable se tomará a cuenta del impuesto que en definitiva corresponda pagar, en caso que la Administración Tributaria ejerciera su facultad de control, verificación, fiscalización e investigación”. 

A su vez, el art. 34 del Decreto Supremo N° 27310 establece: “A efecto de lo dispuesto en el parágrafo Il del mismo artículo, se entiende por dato básico, aquél que permite identificar al sujeto pasivo o tercero responsable y a la obligación tributaria. La omisión de un dato básico en una declaración jurada obliga a la Administración a presumir la falta de presentación de dicha declaración. Para determinar el monto presunto por: omisión de datos básicos, de presentación de declaraciones juradas, se tomará el mayor tributo mensual declarado o determinado dentro de los doce (12) periodos inmediatamente anteriores al de la omisión del cumplimiento de esta obligación, (...). Si no hubieran presentado declaraciones juradas por los periodos citados, se utilizarán las gestiones anteriores no prescritas. De no contarse con la información necesaria para determinar el monto presunto, se determinará la obligación aplicando lo dispuesto por el Art. 45 de la Ley N° 2492. El importe del monto presunto asi calculado, si fuera cancelado por el sujeto o tercero responsable, se tomará como pago a cuenta del impuesto que en definitiva corresponda. Alternativamente, el sujeto pasivo o tercero responsable podrá presentar la declaración jurada extrañada o corregir el error material ocasionado por la falta del dato básico en la forma que la Administración Tributaria 

defina mediante reglamento, el cuál señalara además, la forma en que serán tratados 

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Justicia tributaria para vivir bien Jan mit’ayir jach’a kamani (Aymara) Mana tasaq kuraq kamachiq (Kechua) Mburuvisa tendodegua mbaeti oñomita mbaerepi Vae (Guaranf). 

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los débitos y/o créditos producto de la falta de presentación de declaraciones juradas u omisión de datos básicos”. 

En este orden, la Resolución Normativa de Directorio N° 10-0024-08 de 25 de julio de 2008 en sus arts. 4 y 5 dispone: “Vencido el plazo para la presentación de la declaración jurada y no existiendo constancia de su presentación en los registros del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN), el Departamento de Gestión de Recaudación y Empadronamiento de la dependencia operativa de la jurisdicción a la que pertenece el contribuyente, podrá generar la vista de Cargo correspondiente intimando la presentación de la declaración jurada extrañada o alternativamente el pago de la deuda tributaria determinada sobre base presunta. La Vista de Cargo contendrá como minimo lo siguiente:a) Número de Orden de la Vista de Cargo. b) Lugar y fecha de emisión. c) Nombre o razón social del sujeto pasivo. d) Número de identificación tributaria. e) Identificación del impuesto, formulario y periodo fiscal. ) Medios y forma de lculo utilizados para la determinación del monto presunto. g) Liquidación del monto presunto, calculado en la forma dispuesta en el Artículo 5 de la presente disposición. n) Calificación de conducta, estableciendo los actos u omisiones atribuidas al presunto autor, que refieren indicios sobre la comisión de la contravención de Omisión de Pago e importe de la sanción. i) Agravantes de la contravención en caso de corresponder. 1) Plazo y lugar para presentar descargos. K) Nombre y firma del Gerente Distrital, GRACO o Sectorial y del Jefe del Departamento de Gestión de Recaudación y Empadronamiento. Artículo 5.- (Determinación del monto presunto). 

De acuerdo al Artículo 34 parágrafo II del D.S. N° 27310, para la determinación del monto presunto por falta de presentación de declaración jurada, se considerarán las formas de cálculo en el siguiente orden: 1. Número de declaraciones juradas presentadas por el sujeto pasivo o tercero responsable anteriores al periodo observado de acuerdo a la periodicidad del impuesto: a) Para DDJJ mensuales.- El mayor tributo declarado (impuesto determinado) dentro los doce (12) periodos fiscales anteriores al período fiscal observado; en caso que el sujeto pasivo o tercero responsable no hubiere presentado alguna de las declaraciones juradas correspondientes a los doce (12) periodos fiscales mencionados se tomarán en cuenta las existentes dentro el intervalo señalado. (…). El monto presunto asi obtenido será expresado en Unidades de Fomento de Vivienda, considerando la fecha de vencimiento del período observado. 

  1. 2. De no poder determinarse el monto presunto en la primera forma de cálculo, por la 

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inexistencia de declaraciones juradas o por la presentación de las mismas sin movimiento, se utilizarán las gestiones anteriores al periodo fiscal observado. El monto presunto asi obtenido será expresado en Unidades de Fomento de Vivienda, considerando la fecha de vencimiento del periodo base. 3. De no contarse con la información necesaria para determinar el monto presunto aplicando las dos anteriores formas de cálculo, se aplicará la Matriz Promedio obtenida de contribuyentes de similares características al contribuyente sujeto a control fiscal, contemplando el registro en el Padrón Nacional de Contribuyentes, de acuerdo a lo siguiente: a) Categoría. b) Actividad Económica principal. c) Formulario. d) Periodo fiscal. e) Tipo de contribuyente (natural y empresa unipersonal o jurídica). De no contar con la misma actividad económica principal se optará por una actividad económica similar a la del sujeto pasivo o tercero responsable respecto al periodo fiscal omitido, para tal efecto se considerará la Gran Actividad a la que pertenece la actividad económica. El monto presunto asi obtenido será expresado en Unidades de Fomento de Vivienda, considerando la fecha de vencimiento del período observado”. 

Finalmente, el art. 96 del CT establece:”(Vista de Cargo o Acta de intervención). I. La Vista de Cargo, contendrá los hechos actos, datos, elementos y valoraciones que fundamenten la Resolución Determinativa, procedentes de la declaración del sujeto pasivo o tercero responsable, de los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria o de los resultados de las actuaciones de control, verificación, fiscalización e investigación. Asimismo, fijará la base imponible, sobre base cierta o sobre base presunta, según corresponda, y contendrá la liquidación previa del tributo adeudado”. 

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Ahora bien, de la revisión de antecedentes se evidencia que la Resolución Determinativa N° 171750000742 de 22 de noviembre de 2017, indica que con la emisión de la Vista de Cargo No 291750000112 de 16 de junio de 2017, se calculó sobre la base presunta para el pago de impuestos por declaraciones juradas extrañadas de acuerdo a lo dispuesto por los arts. 44.2 y 97.11 del Código Tributario y art. 34.1l del Decreto Supremo N° 27310 de 9 de enero de 2004. Sin embargo, en la citada Vista de Cargo no se advierte que contenga la exposición, explicación y fundamentación respecto al medio o método utilizado por la Administración Tributaria, para determinar la obligación tributaria sobre base presunta, tampoco proporciona detalle de los pasos aplicados, como tampoco existen, datos, indices o antecedentes 

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empleados, aspecto que genera incertidumbre sobre la forma empleada para llegar al importe presunto, si en definitiva para su cálculo se aplicó el numeral 2 del art. 5 de la RND N° 10-0024-08 (señalado en la vista de Cargo) o por el contrario el numeral 3 de dicho artículo (que incongruentemente es citado en el contenido de la Resolución Determinativa); vale decir, si se utilizaron gestiones anteriores al rango establecido en el numeral 1 o se aplicó la Matriz Promedio obtenida de contribuyentes de similares características, en lugar de ello la Administración Tributaria pretende suplir la falta de explicación y fundamentación del monto presunto, con la exposición directa de cuadros y tablas, no establece los nexos causales entre los importes expuestos ni una descripción narrativa de la manera como aplicó los pasos para establecer el monto presunto para cada periodo observado, conforme exige la jurisprudencia contenida en la Sentencia Constitucional (SC) 1365/2005-R, de 31 de octubre, que señala: “(…) la garantia del debido proceso, comprende entre uno de sus elementos la exigencia de la motivación de las resoluciones, lo que significa, que toda autoridad que conozca de un reclamo, solicitud o que dicte una resolución resolviendo una situación jurídica, debe ineludiblemente exponer los motivos que sustentan su decisión, para lo cual, también es necesario que exponga los hechos establecidos, si la problemática lo exige, de manera que el justiciable al momento de conocer la decisn del juzgador lea y comprenda la misma, pues la estructura de una resolución tanto en el fondo como en la forma, dejará pleno convencimiento a las partes de que se ha actuado no sólo de acuerdo a las normas sustantivas y procesales aplicables al caso, sino que también la decisión esregida por los principios y valores supremos rectores que rigen al juzgador, eliminándose cualquier interés y parcialidad, dando al administrado el pleno convencimiento de que no había otra forma de resolver los hechos juzgados sino de la forma en que se decidió”. 

De esta forma, se pone de manifiesto la vulneración del art. 96 del CTB, art. 18 del Decreto Supremo N° 27310 y art. 4 de la RND 10-0024-08, así como del art. 68.6 del CTB, por no haberse puesto en conocimiento pleno del contribuyente la forma y el método utilizado para el cálculo de la base presunta, a fin de garantizar la posibilidad de éste de hacer uso de su derecho a la defensa; máxime si la Vista de Cargo no expone cuales serían los otros periodos que habrían sido contrastados para determinar en su caso el periodo con mayor importe, pues, conforme prueba presentada por el recurrente se evidencia la existencia de DDJJ en los periodos de febrero y septiembre de 2011, que no figuran ni son mencionados en la vista de Cargo respectiva. 

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A lo manifestado debe añadirse que el art. 34.II del DS 27310 establece que el cálculo de la base presunta, en caso de no contarse con declaraciones juradas de los últimos doce meses, deberá basarse en periodos anteriores con la condición de que no sean periodos prescritos; no obstante, de la revisión de los anexos de la Vista de Cargo se evidencia que la Administración Tributaria hace referencia base a periodos fiscales de la gestión 2008; empero, tampoco existe explicación alguna de por qué toma tales periodos, que justifique que los mismos no se encuentren, prescritos, en base al cómputo que de manera referencial exige la normativa que sustenta este procedimiento determinativo especial lo contrario, implicaría suponer que la Administración Tributaria pueda tomar cualquier periodo anterior bajo el argumento de no existir un acto administrativo expreso que haya declarado la prescripción, situación que desde luego excede la decisión del legislador para el establecimiento de este procedimiento especial, dando lugar a una interpretación arbitraria que afecta la legitimidad y razonabilidad del procedimiento previsto en el art. 97 del CTB. 

Por otro lado, también merecía explicación el cálculo de la base presunta para el caso del IUE, toda vez que el importe determinado no guarda relación con los importes expuestos para el IVA e IT, ello, en consideración a que estos últimos impuestos tendrían una incidencia directa en el impuesto anual; no obstante, la Administración 

Tributaria únicamente se limitó a elaborar cuadros sin la debida explicación y fundamentación acerca del origen de los importes determinados. Asimismo, en la Vista 

de Cargo se evidencia que la Administración Tributaria no realiza una intimación expresa, clara y directa, para que el sujeto pasivo presente las DDJJ extrañadas con importes auto determinados por éste, sino que manifestó: “En caso de no presentar las declaraciones juradas extrañadas (..)” asimismo indicó debepresentar la correspondiente Declaración Jurada para los impuestos y periodos expuestos en las tablas precedentes (…)“, dando a entender en esta última expresión, que los 

impuestos a ser declarados tendrían que ser los expuestos en las tablas elaboradas por la Administración Tributaria, lo cual no se ajusta al procedimiento descrito en el art. 97.1l del CTB. 

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Corresponde hacer notar que la sola afirmación del memorial de respuesta al Recurso de Alzada por parte de la Administración Tributaria, en sentido de que se habría fundamentado correctamente el acto impugnado, no es suficiente, ni subsana la omisión incurrida en la Vista de Cargo mencionada, por lo que es necesario, previo 

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saneamiento procesal, vía anulación de obrados conforme el art. 36.II de la LPA, que la Administración Tributaria cumpla con proporcionar detalles del procedimiento aplicado sobre base presunta, sea con papeles de trabajo, datos, indices, etc., de modo tal que permita al contribuyente tener pleno y certero conocimiento del trabajo técnico jurídico efectuado, para en su caso, tener el derecho a observarla o acatarla, pero no se le puede ocultar y dejarle en desconocimiento, porque afecta y lesiona su derecho al debido proceso. 

Finalmente, respecto al reclamo del ‘recurrente en sentido que la Administración Tributaria vulneró el principio ‘Tempus Regis Actum”, ya que si el procedimiento se inicio con la RND 10-0024-08 de 25 de julio de 2008 (consignada en la vista de Cargo) correspondía que se concluya con dicha normativa y no asi con la RND N° 10-0032-16 de 25 de noviembre de 2016 (consignada en la Resolución Determinativa), y por tanto, la Vista de Cargo debiera llevar la firma facsímil del Jefe del Departamento de Recaudación y Empadronamiento y la Resolución Determinativa debiera llevar la firma del Jefe del Departamento Jurídico. Al respecto corresponde aclarar que tales normativas se encuentran previstas para procedimientos distintos; es decir, la RND N° 10.0024.08, es aplicable únicamente para procedimientos de determinación en casos especiales y la RND N° 10.0032.16, es aplicable a procedimientos de determinación comunes. En el presente caso al haberse aplicado un procedimiento previsto para casos especiales por la no presentación de DDJJ, correspondía únicamente la aplicación de la RND N° 10.0024.08. 

Ahora bien, de la revisión de antecedentes, se tiene que el procedimiento determinativo en cuestión, fue iniciado con la notificación de la Vista de Cargo que en su contenido refiere a la aplicación de la RND N° 10.0024.08; empero la Resolución Determinativa ahora impugnada, incorrectamente consignó la RND N° 10.0032.16. Asimismo, se evidencia que la Vista de Cargo no lleva la firma (o firma facsímil) del Jefe del Departamento de Gestión de Recaudación y Empadronamiento, incumpliendo el requisito exigido por el art. 4.k) de la RND N° 10.0024.08 y la Resolución Determinativa no lleva la firma (o firma facsímil) del Jefe del Departamento Jurídico, incumpliendo el requisito exigido por el art. 10,n) de la normativa citada. 

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En tales circunstancias, si bien el recurrente no explicó de qué manera los aspectos precisados en el rrafo precedente viciarían el procedimiento ylo afectarían 

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materialmente su derecho a la defensa, considerando que en los anteriores acápites se estableció la existencia de vicios procesales que ameritan la anulación de obrados, corresponde que la Administración Tributaria verifique que los nuevos actos a emitirse (Vista de Cargo y Resolución Determinativa si correspondiera), cumplan con todos los requisitos exigidos por la RND N° 10.0024.08 de 25 de julio de 2008. 

Por todo lo expuesto, también se debe aclarar que al constatarse la existencia de vicios 

procesales en la Resolución impugnada, que ocasionan la anulación de obrados. conforme establece el art. 36.11 de la LPA -aplicable supletoriamente de acuerdo al art. 201 del CTB- esta instancia se encuentra impedida de emitir pronunciamiento en relación al argumento de fondo del Recurso de Alzada, relativo a la calificación y cálculo erróneo de la sanción por Omisión de Pago. 

POR TANTO 

La suscrita Directora Ejecutiva ai, de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Chuquisaca, en virtud de la jurisdicción y competencia que ejerce por mandato de los articulos 132 y 140 inciso a) de la Ley N° 2492 (CTB) y art. 141 del DS N° 29894 de 7 de febrero de 2009. 

RESUELVE

PRIMERO.- ANULAR, la Resolución Determinativa N° 171750000742 de 22 de noviembre de 2017, con reposición de obrados hasta el vicio más antiguo, esto es, hasta la Vista de Cargo N° 291750000112, inclusive, para que se emita una nueva Vista de Cargo con la debida fundamentación y motivación, conforme los criterios de legitimidad expuestos, en resguardo del derecho a la defensa y debido proceso. Todo, conforme establece el art. 212.1.c) del referido Código Tributario Boliviano. 

SEGUNDO.– La Resolución del presente Recurso de Alzada por mandato del artículo 115 de la Constitución Política del Estado una vez que adquiera la condición de firme, conforme establece el articulo 199 de la Ley N° 2492 será de cumplimiento obligatorio para la Administración Tributaria recurrida y la parte recurrente

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TERCERO.– Enviar copia de la presente Resolución al Registro Público de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, de conformidad al art. 140. Inciso c) de la Ley N° 

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CUARTO.– Conforme prevé el art. 144 de la Ley N° 2492, el plazo para la interposición del Recurso Jerárquico contra la presente Resolución de Recurso de Alzada, es de veinte días computables a partir de su notificación. 

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Claudia Betina Cors Rejas Directora Ejecutiva Regional a.i. Dirección ejecutiva Regional Autoridad Regional de Impugnamen Tributaria Chuquisaca 

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