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AUTORIDAD DE
IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA
Estado Piurinacional de Boiáwa
Resolución de Recurso de Alzada ARIT-CHQIRA 0130I2019
Recurrente: Nicolás Ramírez Berrios.
Administración recurrida: Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de
Impuestos Nacionales, representada
legalmente por Jhonny Padilla Palacios.
Acto impugnado: Resolución Determinativa N° 171910000101.
Expediente N°: ARIT-CHQ-0009/2019.
FECHA: Sucre, 18 de Noviembre de 2019.
VISTOS:
El Recurso de Alzada, el Auto de Admisión, la contestación de la Administración
Tributaria Recurrida, el Auto de apertura de plazo probatorio, las pruebas ofrecidas y
producidas por las partes cursantes en el expediente administrativo, el Informe Técnico Jurídico ARlT-CHQ/ITJ N° 0130/2019 de 15 de noviembre de 2019, emitido
por la Sub Dirección Tributaria Regional; ytodo cuanto se tuvo presente.
- ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO.
La Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales, por
Resolución Determinativa N° 171910000101 de 20 de marzo de 2019, determinó de
oficio ysobre base cierta deuda tributaria de 9.446 UFV’s (Nueve mil cuatrocientas aFaQ
cuarenta yséis Unidades de Fomento a la Vivienda) por el Impuesto al ’Valor Agregado (IVA) del periodo marzo de 2014, contra Nicolás Ramírez Berrios, con NIT 3655748016, monto que comprende tributo omitido e interés. Asimismo, calificó su conducta como Omisión de Pago sancionado con la multa equivalente al 100% del tributo omitido, cuyo importe asciende a 7.659 UFV’s (Siete mil seiscientas cincuent ynueve Unidades de Fomento a la Vivienda) en aplicación del art. 165 del CTB.
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Resolución Determinativa notificada personalmente a Nicolás Ramírez Berrios, el 25 de marzo de 2019 e impugnada el 12 de abril de 2019, dentro del plazo legal de veinte días establecido por el art. 143 del CTB.
TRAMITACIÓN DEL RECURSO DE ALZADA.
Argumentos del Recurrente.
ll.1.
Nicolás Ramírez Berrios (el recurrente), señaló que la Resolución Determinativa
(ahora impugnada) no contiene una exhaustiva valoración de Ia prueba de descargo
presentada, pues no señala cuál o cuáles son los motivos para desestimarla yla normativa en la cual se ampara Ia Administración Tributaria para desacreditarla.
Agregó que el art. 68.6 y7 del CTB establece el derecho del sujeto pasivo al debido
proceso, a formular y aportar, en la forma y plazos previstos, todo tipo de pruebas y alegatos que deben ser tenidos en cuenta por la autoridad administrativa a tiempo de resoIVer la cuestión sometida a su conocimiento. Asimismo, el art. 81 del cuerpo
normativo antes citado, establece que las pruebas aportadas a los distintos procesos
tributarios deben ser evaluados conforme a la sana crítica.
Manifestó que la ausencia de cualesquiera de los requisitos esenciales señalados,
vicia de nulidad la Resolución Determinativa. En concordancia, el art. 7.1 de la RND 10-0032-16dispone que dicha resolución debe contener la relación de las pruebas de descargo, alegaciones, documentación e información presentadas por el sujeto pasivo yla valoración por parte de la Administración Tributaria de cada uno de ellos.
Aseveró que presentó como prueba de descargo el acta de declaración jurada Voluntaria de José Luis Rodríguez Calizaya, ante la notaria de fe pública Emilce Bonilla C., en la que declara que le vendió material de construcción recibiendo el pago en efectivo, por Io que la misma tiene valor probatorio, no obstante la Administración Tributaria, únicamente manifestó que tal declaración generaría responsabilidad civil y penal yno así algún efecto tributario. En este sentido la respuesta al descargo no es clara y por ello le causa indefensión, pues no conoce
con certeza las razones por las que no se considera válido el documento presentado,
cuando conforme el art. 19 incisos a), b) y d) de la Ley 483 tiene la calidad de Página 2 de 19
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Estado, Plurinaclonal de Bolivia
instrumento público. En respaldo a su pretensión, citó como precedente la Resolución
de Recurso Jerárquico AGlT-RJ 0205/2015 de 13 de febrero de 2015, en la cual se
establece que la valoración de Ia prueba no puede limitarse a la repetición de
fórmulas generales que no impliquen una explicación propia de las causales para
desestimarla, debiendo al respecto tomar en cuenta las. situaciones en las que se
produce, sin llegar a una valoración arbitraria y/o irrazonable.
Manifestó que la Resolución impugnada no contiene un debido análisis yvaloración
técnica y legal de la prueba documental cursante en antecedentes administrativos, y
que la Administración Tributaria omitiendo Ia búsqueda de la verdad material de los
hechos y bajo un criterio errado depuró el crédito fiscal de las facturas Nros. 41209,
1212 y1219 emitidas por José Luis Rodríguez Calizaya.
Finalmente, indicó que la Administración Tributaria no aplicó criterios de valoracióny
vinculación con el hecho a probar conforme el art. 5 de la RND 10-00019-16, rart. 3
del DS 26462 y.4.d)de la Ley 2341, además del art. 180.! de la CPE.
Por los argumentos expuestos, solicitó Ia revocatoria total de Ia Resolución
Determinativa N° 171910000101 de 20 de marzo de 2019.
II.2. Auto de Admisión.
Mediante Auto de 18 de abril de 2019, que cursa a fs. 23 de obrados, se admitióel
recurso yse dispuso notificar a la Administración Tributaria para que en el plazo de
quince días, conteste yremita todos los antecedentes administrativos así como los
elementos probatorios relacionados con Ia Resolución impugnada, todo en aplicación
del art. 218.c) del CTB. Auto de admisión notificado personalmente al representante de
la entidad recurrida el 23 de abril de 2019, conforme ala diligencia de fs. 24 de obrados.
Respuesta de la Administración Tributaria.
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negativamente al recurso, manifestando que el 23 de enero de 2019, el contribuyente presentó como descargo ala Vista de Cargo, la Declaración Jurada Voluntaria notariada de Juan José Rodríguez Caiizaya, documento valorado en la Resolución Determinativa. Agregó que en dicho acto se dio conocer de manera fundamentada que el documento
*presentado era insuficiente para desvirtuar los reparos determinados, ya que no demostró Ia procedencia ycuantía de las transacciones. Asimismo, manifestó que como respaldo a las observaciones se efectuaron cruces de información que acreditan que el supuesto proveedor Juan José Rodríguez Caiizaya, no emitió las facturas observadas.
Agregó, que existe diferencia entre el NIT 463136016 consignado en la Declaración Jurada Notariada de Juan José Rodríguez Caiizaya, yel que se encuentra contenido en las facturas observadas por la Administración Tributaria que corresponde al NIT 4631362016. Asimismo señaló, que el contribuyente, recién estaría generando documentos como la declaración Jurada Voluntaria de Juan José Rodríguez Caiizaya, que carece de valor probatorio en materia tributaria, que por ser una expresión subjetiva carece de valor probatorio .
Aseveró, que si bien el Acta de Declaración Jurada está notariada, ello no implica que Juan’José Rodríguez Caiizaya, sea proveedor de Nicolas Ramírez Berríos, en tal sentido no constituye prueba suficiente para desvirtuar las observaciones del SIN. Agregó, que el sujeto pasivo no logró demostrar la validez del crédito fiscal, pues no presentódocumentación de respaldo que demuestre la efectiva realización de la
transacción, conforme los arts. 4 de la Ley 843 y DS 21530, 70 numerales 4 y5 y76 del CTB.
Agregó que la Resolución impugnada cumple con todos los elementos que exige el art. 99 del CTB, contiene lugar, fecha ynombre del sujeto pasivo, especificaciones sobre la deuda tributaria, fundamentos de hecho yde derecho, la calificación de la conducta, la sanción en el caso de contravenciones, así como Ia firma, nombre y cargo de la autoridad competente, por lo que está debidamente fundamentada y motivada.
Por todo lo expuesto, solicitó se confirme la Resolución Determinativa N° 171910000101
de 20 de marzo de 2019.
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IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA
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Il.4. Apertura de término probatorio y producción de prueba.
Mediante Auto de 9 de mayo de 2019, cursante a fs. 31 de obrados, se aperturó el plazo
probatorio de veinte días comunes y perentorios, conforme establece el art. 218. d) del
CTB. Las partes fueron notificadas el 15 de mayo de 2019, según consta a fs. 32 de
obrados; consecuentemente, el plazo feneció el 4 de junio de 2019.
En esta fase, por memorial presentado el 4 de junio de 2019, la Administración
Tributaria ratificó la prueba documental adjuntada a la respuesta al Recurso de
Alzada; también señaló, que dicha prueba demuestra que el recurrente incumplió
con sus obligaciones tributarias; y que enmarcó sus actos en la normativa vigente,
respetando en todo momento los derechos del ahora recurrente.
Por su parte, el recurrente por memorial de 4 de junio de 2019, ratificó la prueba
documental adjuntada a su memorial de Recurso de Alzada, señalando que la
Administración Tributaria no valoróel Acta de Declaración Jurada Voluntaria
notariada de José Rodríguez Calizaya, reconociendo que fue proveedor de material
de ferretería y mallas de construcción de gaviones de Nicolás Ramírez Berrios,
documentación que tiene validez, conforme prevé el art. 19 de la Ley 483 del
Notariado. Asimismo ofreció prueba de reciente obtención, consistente en Acta
Notariada de Declaración Jurada Voluntaria de José Rodríguez Calizaya de 03 de
junio de 2019, en Ia que ratificó el contenido de la declaración del 23 de enero de
2019, aclarando además se consignó datos erróneos de su NIT, siendo el correcto
- 5. Alegatos.
Conforme establece el art. 210.II del CTB, las partes tenían la oportunidad de
presentar alegato en conclusiones en los veinte días siguientes a la conclusión del af’aQ
término probatorio; es decir, hasta el 24 de junio de 2019.
Dentro del plazo establecido por memorial de 24 de junio de 2019, el recurrente presentó alegato escrito, señalando que Ia Administración Tributaria actuó de forma contradictoria, al pretender que los contribuyentes que tuvieran facturas con Io mismos números yautorización emitidos por el proveedor José Rodríguez Calizaya
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presenten una Declaración Jurada realizada ante Notario de Fe Pública, cuando invalidó la Declaración Voluntaria Notariada emitida por José Rodríguez Calizaya, que fue presentada como descargo por el contribuyente. Cuestionó que un recibo de pagoïtengamayor valor probatorio para validar un crédito fiscal que una Declaración ante Notaria de Fe pública. Concluyó que los argumentos en los que se basó la Administración Tributaria para invalidar su prueba no son claros ni objetivos, por lo que la Resolución Determinativa no contiene una debida valoración técnica legal de la prueba documental. Finalmente, reiteró su solicitud de revocatoria de Ia Resolución Determinativa impugnada.
ANTECEDENTES EN INSTANCIA ADMINISTRATIVA.
EfectUada la revisión del proceso administrativo, se establece la siguiente relación de hechos:
El 18:de mayo de 2018, la Administración Tributaria, notificó personalmente a Nicolás Ramírez Berrios, con NIT 3655748016, con Ia Orden de Verificación N° 17990200596 y Detalle de Diferencias Form. 7531, con alcance al Impuesto al Valor Agregado (IVA)‘ – Verificación Específica Crédito IVA, de los periodos marzo, agosto, octubre, noviembre ydiciembre de 2014, requiriendo la presentación de la siguiente documentación: 1. Declaraciones Juradas Forms. 200; 2. Libros de Compras IVA; 3. Facturas de compras; y4. Documento que respalde el pago realizado, así como otra documentación a ser solicitada durante el proceso (fs. 18, 19 y25 CA N° 1 SIN).
El 5 de junio de 2018, según consta en Acta de Recepción de documentos, Jhovana Mamani, contadora del contribuyente, presentó Ia documentación requerida por el SIN (fs. 26 CA N° 1 SIN).
El 19 de diciembre de 2018, la Administración Tributaria emitió la Vista de Cargo N° 291810000607 (CITESlN/GDCH/DF/VC/OO616/2018), liquidando preliminarmente una deuda tributaria de 16.983 UFV‘s (Dieciséis mil novecientas ochenta ytres Unidades de Fomento a la Vivienda) por el IVA del periodo marzo de 2014, monto que comprende tributo omitido, interés ysanción por omisión de pago equivalente al 100% del tributo omitido; otorgando el plazo de 30 días para la presentación de
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descargos, conforme al art. 98 del CTB. Vista de Cargo notificada personalmente a
Nicolás Ramírez Berrios, el 24 de diciembre de 2018 (fs. 162 a 170 CA N° 10).
EI 23 de enero de 2019, el contribuyente presentó como descargos a la Vista de
Cargo N° 291810000607, Acta Notariada de Declaración Jurada Voluntaria de Juan
José Rodríguez Calizaya, donde afirma que como titular del NIT 463136016, vendió
material de ferretería y mallas de construcción de gaviones ycolchonetas a Nicolás
Ramírez Berrios. Adjuntó fotocopias notariadas del original de facturas Nros. 1209,
1212 y1219 (fs. 176 a 180 CA N° 1).
El 20 de marzo de 2019, Ia Administración Tributaria emitió la Resolución Determinativa N° 171910000101, determinando de oficio ysobre base cierta deuda
tributaria de 17.105 UFV’s (Diecisiete mil ciento cinco Unidades de Fomento a la
Vivienda) por el Impuesto al Valor Agregado (IVA), del periodo marzo de 2014,
monto que comprende Tributo Omitido, interés ysanción por omisión derpago
equivalente al 100% del tributo omitido. Resolución Determinativa notificada
personalmente a Nicolás Ramírez Berríos el 25 de marzo de 2019 (fs. 200 a 215 y
”
218 CA N° 1).
El 1 de julio de 2019, Ia Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Chuquisaca
dentro del Recurso de Alzada interpuesto contra la Resolución Determinativa N°
171910000101 de 20 de marzo de 2019, emitió Ia Resolución del Recurso de Alzada
ARlT-CHQ/RA 0032/2019, anulando obrados hasta la Resolución Determinativa N°
171910000101; posteriormente, en el Recurso Jerárquico interpuesto por Ia
Administración Tributaria, la Autoridad General de Impugnación Tributaria emitió Ia
Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1018/2019 de 17 de septiembre de 2019,
anulando Ia Resolución del Recurso de Alzada ARlT-CHQ/RA 0032/2019, hasta que
se emita una nueva Resolución de Alzada. (fs. 58 a 66 y91 a 101 de obrados).‘
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Antes de ingresar al análisis del presente caso, es menester señalar» qu
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CHQ/RA 0032/2019 de 1 de julio de 2019 en la que dispuso anular obrados para que la Administración Tributaria emita nuevo acto en el que valore la prueba presentada por el sujeto pasivo consistente en el Acta de Declaración Jurada Voluntaria Notariada; no obstante, mediante Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 1018/2019 de 17 de septiembre de 2019, Ia Autoridad General de Impugnación Tributaria resolvió anular Ia Resolución de Recurso de Alzada, entendiendo que la Administración Tributaria valoró suficientemente la prueba presentada por el sujeto pasivo, y que no existía el vicio detectado anteriormente por la instancia de Alzada, razonamiento que fue desarrollado por la instancia jerárquica en los acápites xviii al xxiv del fundamento IV.3.2 de la Resolución de Recurso Jerárquico AGlT-RJ
1018/2019,
donde se establece que la Administración Tributaria valoró
suficientemente la prueba presentada por el sujeto pasivo. Ahora bien, toda vez que Ia Autoridad General de Impugnación Tributaria, en el presente caso, ya emitió pronunciamiento en sentido que la prueba presentada fue valorada por la Administración Tributaria, (punto de forma planteado por el recurrente) y concluyó que no existió vicio procesal ni causó indefensión al sujeto pasivo, corresponde a esta
instancia de alzada, dar cumplimiento a Io resuelto por Ia citada Resolución Jerárquica, procediendo directamente a dilucidar el fondo de la controversia a fin de establecer si la Administración Tributaria depuró correctamente el crédito fiscal del sujeto pasivo.
Indebida depuración de facturas que respaldan el crédito fiscal.
IV.1.
EI recurrente, manifestó que la Resolución impugnada no contiene un debido análisis y valoración técnica y legal de la prueba documental cursante en antecedentes administrativos, y que la Administración Tributaria omitió Ia búsqueda de la verdad material de los hechos y depuró erróneamente el crédito fiscal de las facturas Nros. 1209, 1212 y1219 emitidas por José Luis Rodríguez Calizaya.
Por Su parte, la Administración Tributaria señaló que eI Acta de Declaración Jurada presentada por el contribuyente, si bien está notariada, no significa que Juan José Rodríguez Calizaya, haya sido realmente proveedor del contribuyente, por Io que dicho
documento no es prueba suficiente para desvirtuar las observaciones al crédito fiscal, además que el contribuyente no presentó documentación de respaldo que acredite la
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AUTORIDAD DE
IMPUGNACIÓNTRIBUTARIA
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procedencia ycuantía del crédito fiscal, incumpliendo lo dispuesto en el art. 4 de la Ley
843, 8 del DS 21530, 76 y70 numerales 4 y5 del CTB.
Así expuesta la controversia, corresponde a esta instancia establecer si Ia depuración
del Crédito Fiscal declarado por el recurrente fue correcta ysi la documentación
presentada durante el proceso de fiscalización es suficiente para demostrar Ia
efectiva realización de las transacciones.
En el presente caso, la Gerencia Distrital Chuquisaca del SIN determinó en contra de
Nicolás Ramírez Berrios una deuda tributaria de 17.105 UFV’s; monto que comprende
tributo omitido, interés, incumplimiento a deber formal ysanción por omisión de pago,
correspondiente al periodo marzo de 2014, emergente de la depuración del crédito fiscal
de las facturas Nros. 1209, 1212 y 1219, emitidas por Juan José Rodriguez C.,
observadas por no materializarse el hecho imponible, según verificación de actividad y
por domicilio inexistente del proveedor, por lo que el análisis de fondo se abocará a la
depuración de esas facturas en cumplimiento de la Resolución de Recurso Jerárquico
AGlT-RJ-1018/2019 de 17 de septiembre de 2019.
Al efecto, conviene iniciar el análisis del caso a partir de la previsión del art. 4‘de la
Ley 843 (TO), sobre el Impuesto al Valor (IVA), que establece que el hecho imponible
debe estar respaldado con la emisión de la respectiva factura, nota fiscal o
documento equivalente, en tanto que el inciso a) del art. 8 de la citada ley, señala que
del impuesto determinado, los responsables restarán: “El importe que resulte de
aplicar la alícuota establecida en el artículo 15 sobre el monto de las compras,
importaciones definitivas de bienes, contratos de obras o de prestaciones de
servicios, o toda otra prestación o insumo alcanzados por el gravamen, que se los
hubiesen facturado o cargado mediante documentación equivalente en el
período fiscal ‘que se liquida. Sólo darán lugar al cómputo del crédito fiscal aquí
previsto las compras, adquisiciones o importaciones definitivas, contratos de obras o
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mm servicios, o toda otra prestación o insumo de cualquier naturaleza, en la medida enAmon (EkïiiIuvraN que se vincu/en con las operaciones gravadas, es decir, aquel/as destinadas a la
actividad por la que el sujeto resulta responsable del gravamen”.
De acuerdo a la normativa glosada precedentemente, se considera crédito fiscal aí monto a favor del contribuyente, que a hora de determinar la obligación tributariag;
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puede deducirlo del débito fiscal (deuda) para calcular el monto que debe abonar por concepto de impuesto. Por consiguiente, Ia apropiación del crédito fiscal depende del cumplimiento de requisitos sustanciales y formales, que permitan establecer la
existencia del hecho imponible y que la Administración Tributaria pueda considerarlos comoválidos para fines fiscales. Asimismo, reiteradas resoluciones emitidas por Ia Autoridad de Impugnación Tributaria —entre ellas las Resoluciones Jerárquicas STG/RJ/0064/2005, STG/RJ/00123/2006 y STG/RJ/0156/2007- en aplicación de los arts. 4 y8 de la Ley 843 (Texto Ordenado) yart. 8 del DS 21530, se precisan tres requisitos a ser cumplidos por la contribuyente para beneficiarse con el cómputo del crédito fiscal producto de las transacciones que declara: 1) Estar respaldado con la factura original; 2) Que se encuentre vinculado a la operación gravada y 3) Que la transacción se haya realizado efectivamente. Consecuentemente, tomando en cuenta que los dos primeros requisitos no fueron cuestionados para la depuración de las facturas observadas, corresponde verificar el cumplimiento del tercer requisito, referido a Ia realización efectiva de la transacción.
En esa línea, el art. 70 numerales 4 y5 del CTB, establece como obligación del sujeto pasivo respaldar las actividades y operaciones gravadas, mediante libros, registros generales y especiales, facturas, notas fiscales, así como otros documentos y/o instrumentos públicos, conforme lo establezcan las disposiciones normativas respectivas y demostrar la procedencia ycuantía de los Créditos Impositivos que considere le correSpondan. Para tal efecto, es preciso considerar que los arts. 36, 37 y40 del Código
de Comercio establecen la obligación de llevar una contabilidad adecuada ala naturaleza, importancia y organización de la empresa, sobre una base uniforme que permita demostrar la situación de sus negocios yuna justificación de sus actos sujetos a contabilización, siendo obligatorio que lleven Libro Diario, Mayor, Inventarios y Balances, encuadernados y notariados, debiendo además contar con registros auxiliares que estime convenientes para lograr mayor’orden y claridad, obtener información y ejercer control y coadyuve en la toma de decisiones.
Ante ello, es pertinente citar a Ricardo Fenochietto quien sobre la efectiva realización de las transacciones enseña que “Las disposiciones vigentes ylos principios generales del derecho tributario nos permiten concluir que la deducción de un gasto en el Impuesto a las Ganancias y/o el cómputo de un crédito fiscal en el IVA está condicionado a la existencia real de una operación que en principio se encuentre
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respaldada por un documento debidamente emitido, correspondiendo al responsable que pretende hacer valer los mismos, la prueba de dicha existencia cuando ello esté en duda ysea requerido de manera fundada por el Fisco. Para ello no alcanza con cumplir con las formalidades gue requieren las normas, requisito necesario pero no
suficiente, sino que cuando ello sea necesario deberá probarse gue la operación existió, pudiendo recurrirse a cualquier medio de prueba procesal (libros contables, inventario de la firma, testigos, pericias, que la operación se ha pagado ya quién, particularmente si se utilizan medios de pago requeridos, como cheque propio o transferencia bancaria de los que queda constancia en registros de terceros”. (El Impuesto al Valor Agregado, 2da. Edición, Buenos Aire82007, Pág. 630-631).
El citado autor también señala que “Si bien en el caso de lOs bienes…en principioIa emisión de la factura produce el perfeccionamiento del hecho imponible, luego tal perfeccionamiento se producirá en tanto medie la efectiva existencia de los bienes yéstos se hayan puesto a disposición del comprador. Consecuentemente (…), si los bienes no
existen yno fueran puestos a disposición del comprador, no existe posibilidad de cómputo de crédito alguno”. El Impuesto al Valor Agregado, 2da. Edición, 2007, pág. 601. De las citas precedentes se puede colegir que los créditos fiscales son computables siemprey
cuando se compruebe Ia existencia real de Ia operación, ycuando dicho crédito esté en duda, es el contribuyente quien debe probar que la operación existió.
En el presente caso, el 18 de mayo de 2018, la Administración Tributaria, mediante Orden de Verificación N° 17990200596 y Detalle de Diferencias Form. 7531, requirió al contribuyente la presentación de Declaraciones Juradas Forms. 200, Libros de Compras lVA, facturas de compras, ydocumento gue respalde el pago realizado, así como otra documentación a ser solicitada durante el proceso. El 5 de junio de 2018, según consta en Acta de Recepción de documentos, Jhovana Mamani, contadora del contribuyente, presentó Ia documentación requerida por el SIN; oportunidad en que
aclaró que compró los materiales en efectivo yal contado. aFaQ _ISO 9001
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Como resultado del proceso de venfrcacrón, la AdministraCIón Tributaria notifico el 24 de diciembre de 2018 al ahora recurrente con Ia Vista de Cargo N° 291810000607, en la que observó la validez del crédito fiscal IVA de las facturas Nros. 1209, 1212 y
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Calle Junín, esquina Ayacucho N° 699 (Ex edificio ECOBOL) Teléfonos: (591-4) 6462299 – 6454573 – www.ait.gob.bo – Sucre, Bolivia
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según verificación de actividad y por domicilio inexistente del proveedor; en aplicación de los arts. 4 y8 de la Ley 843, 8 del DS 21530, 7 del DS 27310 yarts. 16 y17 del CTB.
Dentro del plazo de 30 días para la presentación de descargos, el recurrente presentó como descargos a la Vista de Cargo N° 291810000607, un Acta Notariada de DeclaraciónJurada Voluntaria de Juan José Rodríguez Calizaya, donde afirma que como titular del NIT 463136016, vendió material de ferretería y mallas de construcción de gaviones ycolchonetas a Nicolás Ramírez Berrios según facturas de ventas Nros. 1209, 1212 y1219 en marzo de 2014.
Respecto al descargo presentado, la Administración Tributaria en la Resolución Determinativa impugnada, señaló que el sujeto pasivo no demostró que las transacciones se hayan realizado efectivamente, pues no presentó medios probatorios’de pago a los proveedores que den certeza de la compra, como ser un recibo de pago, constancia de pago, un registro contable debidamente firmado y otros, conforme prevé el art. 76 y70 numerales 4 y5 del CTB, yarts. 36, 37, 40, 44 y 57 del Código de Comercio. Asimismo, señala que Ia declaración voluntaria ante notario de fe pública de Juan José Rodríguez Calizaya, supuesto emisor de las facturas observadas, no demuestra la validez de las mismas, ya que la base de datos del SlRAT 2, reporta que otros contribuyentes registraron en su Libro de compras, las mismas notas fiscales, por lo que según dispone Ia RND 100035.05, se solicitó a éstos contribuyentes presentar una declaración jurada mediante Notario de Fe Pública sobre la situación de las mismas, además porque en el domicilio establecido por el proveedor no se realizó actividades económicas, perteneciendo el inmueble a otro contribuyente con actividad económica diferente.
Ahora bien, luego de la notificación de la Orden de Verificación 17990200596, el sujeto pasivo presentó declaraciones juradas, facturas de compras y Libro de Compras IVA de los periodos observados, informando además que las compras fueron pagadas en efectivo yal contado. AI respecto, corresponde indicar que la nota de aclaración de pagos en efectivo presentada por el sujeto pasivo, en relación a las compras efectuadas al proveedor Juan José Rodríguez Calizaya, no tiene respaldo de otra documentación que pueda generar certeza sobre la realización de la transacción (transferencia de dominio), la efectivización del pago realizado e identificación
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la persona que recibió el pago, como por ejemplo cheques, transferencias bancarias,
recibos de pago, contratos u otros instrumentos de pago, que pudieron presentarse a
fin de respaldar objetivamente las transacciones; en vez, el recurrente se limitó a
señalar que todos los pagos fueron en efectivo, lo que impide realizar una verificación
de la efectiva contraprestación monetaria por las supuestas compras al proveedor,
pues el ahora recurrente no presentó comprobantes contables con documentación de
respaldo que permitan corroborar las compras efectuadas por fecha, los responsables
de su elaboración, revisión y autorización, ni de los proveedores con los que el
recurrente supuestamente tuvo relaciones comerciales, documentación contable que
tenía la obligación de llevar de acuerdo a los arts. 36, 37 y40 del Código de
Comercio.
Tampoco presentó un acuerdo de provisión y entrega de materiales en obra o
almacenes, a efecto de establecer si los materiales supuestamente adquiridos se
entregaron yen las cantidades detalladas en las facturas observadas. Es decir, el
sujeto pasivo no presentó documentación de respaldo que permita corroborar la
entrega yla recepción de los productos detallados en las facturas, como ser
comprobantes de ingreso a almacén, recibos de caja por pago a proveedoresjflujos
en efectivo, descargo que no fue acreditado en el término de prueba establecido en la
Vista de Cargo ni en instancia de alzada, lo que pone de manifiesto una total falta de
acreditación de la realización de las transacciones, es decir, de la materialización de
las compras y consiguientemente la existencia real de la compra al proveedor, que
involucra la demostración de la entrega del bien o acto equivalente que suponga la
transferencia de dominio.
Por otra parte, a fin de contar con elementos ciertos para la convicción del caso, es
pertinente también analizar el comportamiento fiscal del supuesto proveedor-Juan
José Rodríguez Calizaya, es así que el 8 de septiembre de 2017 y19 de julio de
documentación Nros. 128292, 128384 y 128385, para que presente la de siguiente
2018, la Administración Tributaria, le notificó con los Requerimientos
documentación: 1. Libros de Ventas IVA; 2. Notas fiscales de respaldo al débito
fiscal; 3. Extractos bancarios; 4. Comprobantes de ingresos y egresos con respaldo;
- M.
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- Estados Financieros gestiones 2014 y 2015; 6. Libros de Contabilidad (Diario Mayor); 7. Kárdex; 8. Inventarios; 9. Contratos suscritos con su clientes gestione Página 13 de 151“98,430
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mbaerepi Vae (Guarani) 7r«‘Calle Junin, esquina Ayacucho N° 699 (Ex edificio ECOBOL) r r — rw Teléfonos: (591-4) 6462299 – 6454573 0 www.ait.gob.bo – Sucre, Bolivia
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2014 y 2015; 10. lista de proveedores. Documentación no presentada por el proveedor. También esta instancia recursiva requirió a la Administración Tributaria mediante Proveído de 13 de noviembre de 2019 la siguiente información: declaraciones juradas IVA e IT de los periodos enero a marzo de 2014, Libros de Compras y Ventas IVA de marzo 2014, ventas declaradas por terceros al supuesto proveedor en las gestión 2014 e indicar si efectuó importaciones. Requerimientoque noviembre de mediante nota
fue atendido el 15 de 2019,
CITE:SIN/GDCH/DJCC/NOT/5590/2019 a la que se adjuntó Ia información solicitada.
Ahora bien, de la revisión del reporte de Consultas a su Libro de Compras y Ventas IVA, obtenido del sistema SIRAT II (fs. 121 de obrados), se constata que no presentó el detalle de sus ventas y compras precisamente en el periodo marzo 2014 en el que supuestamente hubiese emitido las facturas observadas a Nicolás Ramírez Berrios, ni en los meses de enero yfebrero de 2014. También se advierte que en la gestión 2014, se tiene ventas reportadas a Juan José Rodríguez Calizaya por importes menóres a las compras declaradas en el F.200 IVA; así por ejemplo en el periodo marzo de 2014 sus proveedores informaron ventas por 859.710,27; compras mínimas que desde luego no guardan correlación con ventas superiores a Nicolas Berrios Ramírez de Bs46,540.-, 8530.800- y Bs36.725.-, conforme las facturas observadas. Asimismo, se advierte que en la casilla 26 del rubro 2 “compras directamente vinculada a actividades gravadas” del F.200 IVA, consignó compras por Bs987.456.—, importe considerablemente superior a las ventas informadas por sus proveedores. Adicionalmente,la Administración Tributaria informó que Juan José Rodríguez Calizaya no realizó importaciones a su nombre en los periodos solicitados. De acuerdo a esa información se establece que el supuesto proveedor del ahora recurrente en realidad no efectuó importaciones ni compró bienes en el mercado interno en la proporción a sus ventas declaradas, por tanto Ia supuesta emisión de facturas en favor del ahora recurrente no responde a un dinámica normal de una compra venta real y legal; sino a una dinámica artificiosa, para documentar una operación ficticia para que el comprador obtenga un crédito indebido, frente al vendedor que no genera un débito susceptible de dar lugar al pago del tributo. En suma si el proveedor no es fabricante y tampoco hay evidencia contable ytributaria que tenga o tuviese material de ferretería adquirido en mercado interno en las proporciones supuestamente vendidas, resulta lógico concluir que las facturas
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supuestamente emitidas por él, no corresponden a transacciones reales y más bien Página 14 de 19
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responden a operaciones sin la realizaCIón de hechos imponibles, ycon eI objetivo de
generar un crédito fiscal inexistente, es decir, sin que en realidad se haya producido
la entrega de bienes o traslación de dominio entre Juan José Rodrigez Calizaya y
Nicolás Ramírez Berrios.
Es importante resaltar que de acuerdo al ordenamiento jurídico tributario que rige el
IVA, el crédito fiscal a ser compensado como deducible del impuesto debe emerger
de una transacción real por la que verdaderamente se haya producido el hecho
generador del impuesto. En la hipótesis de que se permitiera Ia utilización de un
crédito fiscal inexistente, que no provenga de transacciones reales anteriores por las
que se haya tributado, el Estado sería doblemente afectado al reconocer un crédito
fiscal inexistente yno cobrar el tributo por el débito fiscal simulado en la última
transacción, sin que haya existido una real transacción, situación que desde luego es
inaceptable en un Estado de Derecho en el que los sujetos pasivos deben cumplir
sus obligaciones tributarias de conformidad a Ia normativa tributaria en vigencia,
efectuando sus transacciones y adquisiciones de proveedores legalmente
registrados yautorizados para emitir facturas, cuya emisión sea consecuencia de
una transacción real y verificable, condiciones que en este caso no han. sido
acreditados por el ahora recurrente.
Por otra parte, es importante resaltar que Ia Administración Tributaria requirió en tres
oportunidades a través de Requerimientos Nro. 128292 de 4 de septiembre de 2017,
Nro. 128364 de 15 de mayo de 2018 y128385 de 17 de mayo de 2018, información
sobre facturas de respaldo a su débito fiscal, libros de compras yventas. lVA,
extractos tributarios, comprobantes contables, contratos suscritos con sus clientes,
lista de proveedores de materiales de construcción, facturas de compras de materia
prima, estados financieros, libros de contabilidad, kardex, inventarios de las gestiones
2014 y 2015; sin embargo, ninguno de estos requerimientos fueron atendidos, es
decir no existe evidencia contable ytributaria que demuestre una actividad económica aFaQ
formal y legalmente establecida, en función a la cual se habrían emitido las facturas observadas al ahora recurrente. Por tal motivo, resulta lógico concluir que las facturas supuestamente emitidas por él, no corresponden a transacciones reales y más bien responden a operaciones sin Ia realización de hechos imponibles, ycon el objetivo de generar un crédito fiscal inexistente, es decir, sin que en realidad se haya producid
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la entrega de bienes o traslación de dominio entre Juan José Rodriguez y Nicolás Ramírez Berrios.
Asimismo, corresponde aclarar que si bien los Requerimientos Nros. Nro. 128364 de 15 de mayo de 2018 y128385 de 17 de mayo de 2018, fueron notificados de forma personal, lo que implica que, a diferencia de Io sostenido por Ia Administración Tributaria, el domicilio fiscal declarado por el supuesto proveedor en el Padrón de Contribuyentes existe; no obstante, la observación de fondo al crédito fiscal contenido en las facturas observadas se dirige a la falta de materialización del hecho imponible, circunstancia que no fue desvirtuada por éste a través de documentación que acredite la materialización de las transacciones.
Así también, de Ia revisión del reporte “Facturas declaradas como compras— Rodríguez Calizaya Juan José que cursan a fs. 87, 89 y91 del CA N° SIN, se evidencia que las facturas observadas también fueron declaradas por otros contribuyentes. En el caso de las facturas Nros. 1209 y1212 fueron declaradas por
María Loza Irahola Haydee, yIa factura Nro. 1219 por Ángel Mejía Flores, con fechas e importes diferentes, aspecto que demuestra que el supuesto proveedor, del ahora recurrente, hubiese emitido en dos oportunidades las mismas facturas, existiendo dupliCidad en Ia facturación, que sumado al hecho que no se cuenta con documentación que respalde la transacción, no da certeza de que las compras
declaradas por Nicolás Ramírez Berríos sean reales yse haya producido la transferencia de dominio. Ahora bien, en cuanto a la presentación del Acta de Declaración Jurada Voluntaria de Juan José Rodríguez Calizaya ante una Notaria de Fe Pública, se aclara que dicha autoridad da fe que se formuló dicha declaración pero
no da fe que el contenido de dicha declaración sea cierto, es decir que lo declarado sea verdad o mentira, pues únicamente dio fe sobre Ia identidad yla comparecencia de Juan José Rodríguez Calizaya a su despacho a efecto de realizar su declaración, con las formalidades exigidas por ley. Así definido el carácter de dicha prueba como una declaración unilateral de Juan José Rodríguez Calizaya, corresponde manifestar que por su carácter unilateral, no goza de valor probatorio pleno para acreditar el crédito fiscal pretendido por el sujeto pasivo, pues no existe prueba documental adicional que coadyuve a demostrar la efectiva realización de Ia transacción a partir de documentación idónea, como se analizó en los puntos precedentes.
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Por otro lado, también se tiene la Declaración Jurada de Ángel Mejía Flores, en la
que manifestó haber comprado material de construcción de la Empresa Simetría de
propiedad de Juan José Rodríguez Calizaya, respaldada con la factura Nro. 1219,
aspecto que al contradecir la Declaración Jurada de Juan José Rodríguez Calisaya
genera duda del comportamiento fiscal del supuesto proveedor.
Asimismo, se debe señalar que si bien las facturas Nros. 1209, 1212 y 1219, emitidas
por Juan José Rodríguez Calizaya, con NIT 4631362016, en su detalle consignan la
compra de materiales de construcción (gaviones, colchonetas y alambre
galvanizado), que conceptualmente estarían vinculadas con la actividad del
recurrente, quien tiene registrada ante el SIN la actividad principal de “Construcción
de edificios completos o parte de edificios; obras de ingeniería civil”; es decir, que la
necesidad de la compra de insumos y materiales para construcción estaría dada por
el tipo de actividad y concepto de compra, aspecto que no está en discusión, empero
debe tenerse presente que la exigencia de vinculación supone un alcance específico
y directo, pues esas adquisiciones deben estar vinculadas con la “operación gravada” por Ia cual resulta obligado al pago del tributo, ysobre todo que las compras deben
respaldarse con facturas por transferencias reales de proveedores legalmente
autorizados. En el caso particular, si bien Juan José Rodríguez Calizaya estaba
autorizado para emitir facturas; empero no hay evidencia contable y tributaria de que
hubiese habido la entrega del bien o traslación de dominio, aspecto fundamental para
Ia validez del crédito fiscal.
En conclusión, resulta evidente que el sujeto pasivo no presentó documentación de
respaldo a sus compras que permitan corroborar que las operaciones fueron reales y
que hubo transferencia de dominio de los bienes detallados; es decir que el ahora
recurrente no presentó documentación que desvirtúe la observación de la
Administración Tributaria, para beneficiarse de un crédito fiscal inexistente, pues su
argumento sólo se circunscribe a que las facturas fueron emitidas a su nombre sin ¡SM Aman (mvmunon demostrar la materialización de transacciones. Al respecto, conviene concluir este
análisis recordando al tratadista peruano Jorge Luis Picón Gonzales, que en su
ponencia expuesta en las XlI Jornadas Bolivianas de Derecho Tributario aclaró que la
fehaciencia de las operaciones, constituye un requisito imprescindible yelemental e
as deducciones impositivas, yconsiste en que el gasto debe corresponder a un
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transacción (adquisición de bienes o servicios) que sea real, es decir, que la “operación debió” existir, lo contrario sucede en el caso de operaciones “no fehacientes” en las que, la transacción no existió. Ello ocurriría en el caso que un sujeto pasivo se haya deducido facturas por una supuesta adquisición de bienes y/o servicios que nunca le fueron entregados o prestados o que superen su capacidad de almacenamiento o consumo razonable.
Consecuentemente, queda demostrado que el crédito fiscal de las facturas detalladas precedentemente, fueron observadas correctamente por Ia Administración Tributaria, y que conforme a los numerales 4 y5 del art. 70 del CTB, el sujeto pasivo estaba obligado a respaldar sus actividades y operaciones gravadas, como precisan las reiteradas Resoluciones Jerárquicas STG/RJ/0064/2005, STG/RJ/00123/2006 y STG/RJ/0156/2007 emitidas por Ia Autoridad de Impugnación Tributaria, en aplicación de los arts. 4 y8 dela Ley 843 (T.O.) y8 del DS 21530; yen virtud al art. 76 del CTB, sobre la carga de Ia prueba, que dispone que en los procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos constitutivos de los mismos, en este caso correspondía al recurrente presentar pruebas que demuestren la realización de la transacción, la efectivización del pago realizado, identificación de la persona que recibió el pago y que además exista correspondencia de la operación gravada en los registros de los proveedores, máxime si ello estaba en duda; aspectos que no fueron acreditados por el recurrente. Por tanto, se mantiene firme la depuración del crédito fiscal de las facturas observadas por este concepto.
Por los fundamentos expuestos precedentemente, se establece que Ia Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio de Impuestos Nacionales, efectuó una correcta aplicación de la normativa tributaria en relación a la depuración de facturas por no demostrar Ia efectiva realización de la transacción; consecuentemente, es correcta Ia depuración de las facturas Nros. 1209, 1212 y 1219, emitidas por Juan José Rodríguez Calizaya, por un total de lel4.065.-.
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POR TANTO
RESUELVE:
PRIMERO.- CONFIRMAR, Ia Resolución Determinatlva N0 171910000101 de 20 de
marzo de 2019, emitida por la Gerencia Distrital Chuquisaca del Servicio Impuestos
Nacionales, manteniendo firme ysubsistente la deuda tributaria de 9.446 UFV’s, que
comprende tributo omitido e interés; así como la sanción de 7.659 UFV’s,
correspondiente a la contravención de omisión de pago, equivalente al 100% del
tributo omitido. Todo conforme, al artícqu 212.l.b) del Código Tributario Boliviano.
SEGUNDO.- La Resolución del presente Recurso de Alzada por mandato del artícqu
115 de la Constitución Política del Estado una vez que adquiera la condición de firme,
conforme establece el artículo 199 de la Ley 2492 será de cumplimiento obligatorio
para Ia Administración Tributaria recurrida yla parte recurrente.
TERCERO.- Enviar copia de la presente Resolución al Registro Público de Ia
Autoridad General de Impugnación Tributaria, de conformidad al art. 140. Incisoc) de
4
la Ley 2492 ysea con nota de atención.
CUARTO.- Conforme prevé el art. 144 de la Ley 2492, el plazo para la interposición
{fianfimüï del Recurso Jerárquico contra Ia presente ResoIUCIon de Recurso de Alzada, es de
E ‘j‘.,l Sveinte días computables a partir de su notificación.
Regístrese, notifíquese y cúmp se.
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Directora E‘‘aRegliona: a.‘
Direccrón Ejecutiva Regional
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