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AUTORIDAD DE IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA Estado Plurinacional de Bolivia
Resolución de Recurso de Alzada ARIT–CBA/RA 0300/2021
Recurrente
Álvaro Miguel Rojas Candia.
Administración recurrida
Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, representada por Agapo Ferrufino “Sánchez.
Acto impugnado
Determinativa
No
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Resolución ; 172130000300.
Expediente No
ARIT–CBA-0173/2021.
Lugar y fecha
Cochabamba, 5 de octubre de 2021
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VISTOS: El Recurso de Alzáda, el Auto de Admisión, la contestación de la Administración Tributaria Recurrida, el Auto de apertura de plazo probatorio, las pruebas ofrecidas y .. producidas por las partes cursantes en el expediente administrativo, el Informe Técnico Jurídico ARIT–CBA/ITJ N° 0300/2021 de 4 de octubre de 2021, emitido por la Sub Dirección Tributaria Regional; y todo cuanto se tuvo presente.
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- ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO. La Resolución Determinativa N° 172130000300 de 24 de junio de 2021, que determinó de oficio, por conocimiento razonable de la materià imponible, obligaciones impositivas de Rojas Candia Álvaro Miguel, en la suma de UFVs 239.954, correspondientes al tributo omitido del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE), intereses, sanción e incumplimiento a deber formal; y por la calificación preliminar de la conducta de los periodos fiscales enero a diciembre de la gestión
2011; asimismo, calificó la conducta del sujeto pasivo como omisión de pago
” aplicando una sanción equivalente al 100% sobre el tributo omitido determinado a la llo Rivastamacho fecha de vencimiento, expresado en Unidades de Fomento a la Vivienda. Por otro
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lado, sancionó‘ con Acta por Contravenciones Tributarias N° 147183 con una multa de
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UFVs 500 por entrega parcial de información y documentación requerida durante la sustanciación del procedimiento. Acto notificado personalmente al sujeto pasivo el 29 de junio de 2021 (fojas 1399-1426 y 1427 de antecedentes administrativos).
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”
- TRAMITACIÓN DEL RECURSO DE ALZADA 11.1. Argumentos del Recurrente Álvaro Miguel Rojas Candia, mediante nota presentada el 19 de julio de 2021 (fojas 31-41 del expediente administrativo); interpuso Recurso de Alzada contra la Resolución Determinativa N° 172130000300 de 24 de junio de 2021, emitida por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, manifestando
lo siguiente:
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Que la Resolución Determinativa rechazó la solicitud de prescripción con razonamientos incoherentes y desordenados, calificándola de improcedente. En respaldo de su afirmación, incorporó doctrina relativa al instituto de la prescripción y adelantó que las causales de suspensión e interrupción contenidas en legislación nacional, no contemplan las tareas, técnicas aplicadas o la prosecución de la fiscalización, como erróneamente refirió la Administración recurrida.
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Extrajo parte del contenido del acto administrativo impugnado, vinculado a la aplicación de la normativa para el análisis del cómputo de la prescripción y objeto que la Administración Tributaria desconoció los artículos 123 de la Constitución Política
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O de la Ley 2492; al aplicar de forma retroactiva una norma que entró
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en vigencia en la gestión 2016, y ampliar el plazo de prescripción a 8 años sobre hechos acontecidos en la gestión 2011, cuyo vencimiento ocurrió el 2012; bajo argumento de que el plazo inicial se encontraba vigente y en curso para la aplicación retroactiva de la Ley 812. En tal sentido, aseguró que el plazo para que el SIN ejerza su facultad de determinación sobre los periodos fiscales de la gestión 2011, era años y no de 8 como erróneamente consideró en el acto impugnado.
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Citó la Sentencia Constitucional 1169/2016-S3 de 26 de octubre, para aclarar que en oportunidad de descargos ante la Administración, no invocó la constitucionalidad o inconstitucionalidad de las Leyes 291 y 317, sino su aplicación oportuna de acuerdo a su vigencia; situación que demuestra que el SIN no realizó un análisis preciso de la
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solicitud. Resaltó que a la fecha, la Sentencia señalada no fue modificada ni reconducida jurisprudencialmente, resultando plenamente aplicable; aspecto desconocido en la Resolución impugnada.
Hizo mención del parágrafo II, artículo 15 de la Ley 254, para manifestar que la ratio decidendi de la Sentencia Constitucional 1169/2016–S3, fue puesta a consideración del SIN como descargo a la Vista de Cargo y en calidad de jurisprudencia vinculante; empero que dicho entendimiento fue desestimado con fundamento equivocado en el contenido de la citada vista de Cargo, cuando constituye en obligatoria la aplicación de la merituada ratio decidendi. Al efecto refirió la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0937/2021 de 5 de julio de 2021, señalando que la Administración Tributaria desestimó de forma ilógica e irracional la prescripción y la aplicación de la Sentencia Constitucional en cuestión.
Expuso que la teoría de los derechos adquiridos que sustentó el acto impugnado, no merece consideración en aplicación del artículo 5 de la Ley 2492 y en razón de que tanto la Constitución Política del Estado, como la citadà Ley 2492 no prevén la aplicación retroactiva de la norma, por lo que afirmó que la teoría no es fuente de derecho tributario y en tal sentido, el uso retroactivo de la Ley 812 no tiene sustento legal.
Indicó que el SIN pretendió aplicar 6 meses de suspensión al cómputo de prescripción, apoyada en la notificación con una Orden de Verificación y no con una Orden de Fiscalización, omitiendo considerar que si bien se trata de procesos similares, tienen alcances diferentes conforme dispone la propia normativa del SIN.
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En relación a lo observado, citó la Sentencia Constitucional 0714/2019–53 de 9 de octubre y cuestionó que dicha suspensión no puede ser aplicada al presente caso por tratarse de un proceso determinativo, fruto de una verificación externa que no constituye en causal de suspensión prevista en el artículo 62 de la Ley 2492; por cuanto afirmó que las facultades de la Administración Tributaria para controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria e imponer sanciones, sobre el IVE de la gestión 2011, prescribieron al 31 de diciembre de 2016 y en consecuencia, la notificación con la Resolución Determinativa
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impugnada de 29 de junio de 2021, fue practicada cuando las citadas facultades se encontraban prescritas.
Por los fundamentos expuestos, solicitó la revocatoria total de la Resolución Determinativa N° 172130000300, declarando prescritas las facultades de la Administración Tributaria respecto de la gestión fiscal 2011.
II.2. Auto de Admisión El 23 de julio de 2021, esta Autoridad Regional de impugnación Tributaria Cochabamba, emitió el Auto de Admisión Expediente ARIT-CBA-0173/2021, correspondiente al Recurso de Alzada interpuesto por Álvaro Miguel Rojas Candia, contra la Resolución Determinativa N° 172130000300 de 24 de junio de 2021, emitida por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (fojas 42 del expediente administrativo).
11.3. Respuesta de la Administración Tributaria La Gerencia Distrital Cochabamba Servicio de Impuestos Nacionales representada por Agapo Ferrufino Sánchez, conforme acreditó la Resolución Administrativa de Presidencia No 032100000783 de 28 de junio de 2021 (fojas 45-46 del expediente administrativo), por memorial presentado el 12 de agosto de 2021 (fojas 47-54 del expediente administrativo), respondió al Recurso de Alzada, con los siguientes fundamentos:
Que la Administración Tributaria dando cumplimiento a la Orden de Verificación No 3015OVE00052 de 9 de noviembre de 2015, procedió a la fiscalización de las obligaciones impositivas de Álvaro Miguel Rojas Candia, respecto a los hechos y/o elementos relacionados con el IUE de la gestión fiscal concluida a diciembre 2011; obteniendo como resultado por un lado, respaldo del gasto deducible y por otro, gasto deducido no respaldado por el contribuyente que generó reparo; acotó que también sancionó al nombrado por el incumplimiento a deberes formales.
Expuso doctrina tributaria referida a la prescripción y manifestó que dicho instituto surge cuando la Administración Tributaria permanece inactiva durante un lapso de tiempo y que concluido éste, se extinguen las facultades y el derecho material del
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tributo; situación que adujo, no aconteció en el presente caso, en razón de que su facultad de determinación no prescribió. Al respecto, incorporó doctrina relativa a los derechos adquiridos y derechos expectativos.
Argumentó que las leyes modificatorias al Código Tributario Boliviano, no pueden afectar a los derechos adquiridos de los contribuyentės, empero pueden afectar a los derechos expectativos que no se consolidaron por estar pendientes de cumplimiento, situación que no se considera como una aplicación retroactiva de la Ley. Amplió señalando que si se hubiera cumplido el término de prescripción bajo la legislación anterior, constituiría un derecho adquirido y consecuente extinción de la obligación y sanción; empero, mientras no opere tal instituto, se trata de una situación expectativa que no se consolidó, ni se tradujo en un derecho adquirido.
Citó el artículo 59 de la Ley 2492, indicando que fue modificado por la Ley 812, en sentido de que las acciones de la Administración. Tributaria de controlár, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria o imponer sanciones administrativas, prescriben a los 8 años; en tal sentido, afirmó que para la contravención tributaria por Omisión de Pago, ejerció su facultad dentro de plazo, no encontrándose prescrita. Recalcó que aplicó la Ley vigente y que al efecto, la facultad de determinar la deuda tributaria e imponer sanciones correspondientes al IUE de la gestión 2011, inició el 1 de enero de 2013, se vio suspendida por 6 meses y concluyó el 30 de junio de 2021.
Reiteró que en el presente caso no existió aplicación retroactiva de la norma, porque el derecho del contribuyente no llegó a consolidarse, tratándose de un derecho expectaticio. Amplió citando las Sentencias Constitucionales 0401/2017-S2 de 2 de mayo, 11/02 de 5 de febrero y 1421/2004–R de 6 de septiembre; así como
jurisprudencia de Colombia, referidas a los conceptos de retrospectividad y The Cris Rodrigo
retroactividad, para señalar que a partir de la gestión 2016 no se completó el cómputo
de la prescripción, debido a la entrada en vigencia de la Ley 812, correspondiendo su OE IMPUGRAC104, aplicación que en el presente caso.
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En función de la cita del artículo 62 de la Ley 2492, afirmó que la Orden de Verificación, al tener procedimiento similar al de la Orden de Fiscalización, suspendió
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el cómputo de la prescripción por el lapso de 6 meses. Adujo que el criterio manifestado, concuerda con varias sentencias emitidas por el Tribunal Supremo de Justicia. Hizo mención del inciso a) del artículo 61 de la Ley 2492, para indicar que al no existir diferencia entre los procedimientos de verificación y fiscalización, siendo que ambos concluyen con la emisión de una Resolución Determinativa que interrumpe la prescripción, resulta corroborado que la notificación con la Orden de Verificación suspende su computo. Agregó que al existir vacío en las causales de suspensión de la prescripción con relación a la Orden de Verificación, corresponde por analogía considerar lo dispuesto en el parágrafo III del artículo 8 de la Ley 2492.
Reiteró que de conformidad con la norma citada en el párrafo anterior, la notificación
de la Resolución Determinativa impugnada, el 29 de junio de 2021, interrumpió el
cómputo de prescripción.
Conceptualizó el término ratio decidendi e incorporó jurisprudencia relacionada, para aducir que la Sentencia Constitucional 1169/2016-S3 de 26 de octubre es ambigua y no guarda relación con el caso presente, no resultando vinculante ni de aplicación obligatoria, conforme establece al Auto Constitucional 004/2005-ECA de 16 de febrero y la Sentencia Constitucional 0846/2012-R de 20 de agosto.
Arguyó que el cómputo de prescripción de la facultad de imposición de sanciones administrativas, en lo que refiere a la multa por incumplimiento a deberes formales en la gestión 2019, conforme dispone la Ley 812, responde a 8 años, iniciando éste el 1 de enero de 2020 y finalizando el 31 de diciembre de 2027.
Por los fundamentos expuestos, solicitó confirmar la Resolución Determinativa No 172130000300 de 24 de junio de 2021, emitida por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales.
11.4. Apertura de término probatorio El 13 de agosto de 2021, esta Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba, emitió el Auto de Apertura Término de Prueba EXPEDIENTE ARIT CBA–0173/2021, disponiendo el inicio del término probatorio de veinte días comunes
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y perentorios para ambas partes, en aplicación del inciso d) del artículo 218 del Código Tributario Boliviano (fojas 55 del expediente administrativo).
El 3 de septiembre de 2021, la Administración Tributaria presentó memorial mediante el cual ratificó en calidad de prueba documental, los antecedentes administrativos acompañados a la respuesta del Recurso de Alzada; asimismo, manifestó que la Resolución Determinativa N° 172130000300 cumplió con el principio de legalidad y no infringió normas jurídicas que generen su revocatoria (fojas 57 del expediente administrativo).
Dentro el término probatorio, la parte recurrente no presentó prueba.
11.5. Alegatos El 24 de septiembre de 2021, la Administración Tributaria recurrida formuló alegatos reiterando los argumentos vertidos en su memorial de respuesta a la interposición del presente Recurso de Alzada. Asimismo, ratificó el petitorio de confirmación de la Resolución Determinativa impugnada (fojas 60-63 del expediente administrativo).
En el plazo establecido en el parágrafo II del artículo 210 del Código Tributario Boliviano, no existió formulación de alegatos de la parte recurrente.
III. ANTECEDENTES EN INSTANCIA ADMINISTRATIVA
El 9 de noviembre de 2015, la Administración Tributaria emitió la Orden de Verificación N° 3015OVE00052 a efecto de verificar todos los hechos y/o elementos relacionados con el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas de la gestión 2011, correspondientes al contribuyente Rojas Candia Álvaro Miguel. Acto notificado de forma personal el 23 de diciembre de 2015 (fojas 11 de antecedentes administrativos).
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El 21 de diciembre de 2015 y 16 de septiembre de 2019, la Administración Tributaria emitió los Requerimientos No 00130681 y 00165343, solicitando al sujeto pasivo
documentación inherente al proceso determinativo. En respuesta a ambas notas, el Raúl Einar i Rivas Satinachoš) sujeto pasivo presentó notas solicitando ampliación del plazo otorgado para la
presentación de descargos (fojas 12 y 20, 18 y 23 de antecedentes administrativos).
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El 14 de octubre de 2019, el Servicio de Impuestos Nacionales emitió el Acta de Acciones y Omisiones y Actas por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación No 00147183 y No 00147197, por la entrega parcial de la documentación requerida y por no entregar documentación requerida, por lo que sancionó al contribuyente con UFVs 500 y 1.500, respectivamente. (fojas 32 y 33 de antecedentes administrativos).
El 30 de abril de 2021, la Administración Tributaria emitió la Vista de Cargo No 292130000085, que calificó de forma preliminar del sujeto pasivo como Omisión de Pago y liquido la deuda tributaria en UFVs 238.242, correspondiente al tributo omitido del Impuesto a las Utilidades de las Empresas, intereses, sanción por la calificación preliminar de la conducta y multa por incumplimiento a deberes formales. Acto notificado personalmente al sujeto pasivo el 19 de mayo de 2021 (fojas 1358-1373 y 1374 de antecedentes administrativos).
El 18 de junio de 2021, Álvaro Miguel Rojas Candia, mediante nota opuso prescripción a la determinación liquidada de forma preliminar en la vista de Cargo citada en el párrafo anterior, bajo argumento de inaplicabilidad retroactiva de las normas que modificaron la Ley 2492 e instó la consideración de la Sentencia Constitucional 1169/2016-S3 de 26 de octubre; en tal sentido, expuso que el cómputo de prescripción de las facultades del SIN respecto del IUE de las gestión 2011, concluyó
el 31 de diciembre de 2016, por lo que solicitó la emisión de Resolución que declare la prescripción del IUE citado (fojas 1379-1382 de antecedentes administrativos).
El 24 de junio de 2021, la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales dictó la Resolución Determinativa N° 172130000300, que determinó de oficio, por conocimiento razonable de la materia imponible, obligaciones impositivas de Rojas Candia Álvaro Miguel, en la suma de UFVs 239.954 correspondientes al tributo omitido del Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE), intereses, sanción e incumplimiento al deber formal y por la calificación preliminar de la conducta de los periodos fiscales enero a diciembre de la gestión 2011; asimismo, calificó la conducta del sujeto pasivo como omisión de pago aplicando una sanción equivalente al 100% sobre el tributo omitido determinado a la fecha de vencimiento, expresado en Unidades de Fomento a la Vivienda. Por otro lado, sancionó con Acta por Contravenciones Tributarias N° 147183 con una multa de UFVs 500 por entrega
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parcial de información y documentación requerida durante la sustanciación del procedimiento. Acto notificado personalmente al sujeto pasivo el 29 de junio de 2021 (fojas 1399-1426 y 1427 de antecedentes administrativos).
- FUNDAMENTACIÓN TÉCNICA Y JURÍDICA En consideración a lo dispuesto en el parágrafo I del artículo 211 del Código Tributario Boliviano, corresponde hacer notar que Álvaro Miguel Rojas Candia planteó ante esta instancia recursiva, únicamente argumentos de fondo contra la Resolución Determinativa objeto de impugnación, referidos a la prescripción del IVE de la gestión fiscal concluida a diciembre 2011.
IV.1. Sobre la prescripción de las facultades de controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria e imponer sanciones administrativas, respecto del UE de la gestión fiscal concluida a diciembre de 2011 Álvaro Miguel Rojas Candia cuestionó que la Resolución Determinativa rechazó la solicitud de prescripción con razonamientos incoherentes, desconociendo los artículos 123 de la Constitución Política del Estado y 150 de la Ley 2492, al aplicar de forma retroactiva la Ley 812 que entró en vigencia en la gestión 2016, para ampliar el plazo de prescripción a 8 años sobre hechos acontecidos en la gestión 2011, cuyo vencimiento ocurrió el 2012, bajo argumento de que el plazo inicial se encontraba abierto y en curso.
Citó la Sentencia Constitucional 1169/2016-S3 de 26 de octubre e indicó que el SIN no realizó un análisis preciso de la solicitud y no consideró que la citada Sentencia no fue modificada ni reconducida jurisprudencialmente, resultando plenamente aplicable, conforme fue señalado en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0937/2021 de 5 de julio de 2021.
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Expuso que la teoría de los derechos adquiridos que sustentó el acto impugnado, no merece consideración en aplicación del artículo 5 de la Ley 2492 y en razón de que
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retroactiva de la norma, por lo que afirmó que la teoría no es fuente de derecho tributario y en tal sentido, el uso retroactivo de la Ley 812 no tiene sustento legal.
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Agregó que el SIN pretendió aplicar 6 meses de suspensión al cómputo de prescripción, apoyada en la notificación con una Orden de Verificación, sin considerar que se trata de un proceso distinto a una fiscalización, conforme dispone la propia normativa del SIN. En tal sentido, citó la Sentencia Constitucional Plurinacional
0714/2019-S3 de 9 de octubre y afirmó que dicha suspensión no puede ser aplicada
al presente caso; por cuanto afirmó que las facultades de la Administración Tributaria
para controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria e imponer sanciones, sobre el IUE de la gestión 2011, prescribieron al 31 de diciembre de 2016.
En respuesta, la Administración Tributaria señaló que las leyes modificatorias al Código Tributario Boliviano no pueden afectar a los derechos adquiridos de los contribuyentes, empero pueden afectar a los derechos expectativos que no se consolidaron por estar pendientes de cumplimiento, situación que no se considera como una aplicación retroactiva de la Ley. Citó el artículo 59 de la Ley 2492, indicando que resultó modificado por la Ley 812, en sentido de la que las acciones de la Administración Tributaria de controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria o imponer sanciones administrativas, prescriben a los 8 años, plazo que inició el 1 de enero de 2013 y fue suspendido por 6 meses, concluyendo el 30 de junio de 2021.
Señaló las Sentencias Constitucionales 0401/2017-S2 de 2 de mayo, 11/02 de 5 de febrero y 1421/2004-R de 6 de septiembre; así como jurisprudencia de Colombia, referidas a los conceptos de retrospectividad y retroactividad, para señalar que a partir de la gestión 2016 no se completó la prescripción, debido a la entrada en vigencia de la Ley 812.
Afirmó que la Orden de Verificación, al tener procedimiento similar al de la Orden de Fiscalización, suspendió el cómputo de la prescripción por el lapso de 6 meses, aclarando que ambos concluyen con la emisión de una Resolución Determinativa que interrumpe la prescripción, y que al existir vacío en las causales de suspensión de la prescripción con relación a la Orden de Verificación, corresponde por analogia considerar lo dispuesto en el parágrafo III del artículo 8 de la Ley 2492.
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Refirió que la Sentencia Constitucional 1169/2016-S3 de 26 de octubre es ambigua y no guarda relación con el caso presente, no resultando vinculante ni de aplicación obligatoria, conforme establece al Auto Constitucional 004/2005-ECA de 16 de febrero y la Sentencia Constitucional 0846/2012-R de 20 de agosto.
Expuestas las posiciones de las partes procesales, en principio corresponde señalar que la doctrina entiende a la prescripción como: “La caducidad de los derechos en su eficacia procesal, por haber transcurrido los plazos legales para su posible ejercicio”; asimismo, debe tomarse en cuenta que la prescripción responde a los principios de certeza y seguridad jurídica, que son pilares básicos del ordenamiento jurídico (Ossorio, Manuel. Diccionario de ciencias jurídicas, políticas y sociales. Pág. 601) (García Vizcaíno. Catalina. Derecho Tributario. Tomo I).
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De igual forma, José María Martin sostiene que: “La prescripción es generalmente enumerada entre los modos o medios extintivos de la obligación tributaria. Sin embargo, desde un punto de vista de estricta técnica jurídica, esa institución no extingue la obligación, sino la exigibilidad de ella, es decir la correspondiente acción del acreedor tributario para hacer valer su derecho al cobro de la prestación patrimonial que atañe al objeto de aquélla” (MARTIN José María, Derecho Tributario General, 28 edición, Pág. 189). Asimismo, el Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual establece que la prescripción de las obligaciones no reclamadas durante cierto... tiempo por el acreedor o incumplidas por el deudor frente a la ignorancia o pasividad prolongadas del titular del crédito, tomándose las obligaciones inexigibles, por la prescripción de acciones que se produce (CABANELLAS, Guillermo. Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual. 24a edición. pag. 376).
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Entonces, antes de ingresar al análisis del instituto de la prescripción, corresponde manifestar que de la compulsa del Recurso de Alzada, así como del acto impugnado y del memorial de respuesta al Recurso de Alzada, se advirtió que la resolución de la litis, involucra no solo desarrollar el cómputo del término de prescripción de las facultades del ente recaudador, sino también, exige que de forma previa se dilucide la normativa a ser aplicada para efectuar dicho cómputo; al existir discordancia sobre la misma, toda vez que la parte recurrente en su Recurso de Alzada sostuvo que de conformidad a lo dispuesto en los artículos 123 de la
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Constitución Política del Estado y 150 de la Ley 2492, las modificaciones introducidas a la Ley 2492. no pueden ser aplicadas para determinar el término de prescripción;
en sentido opuesto, la Administración Tributaria argumentó la aplicación de las modificaciones realizadas al artículo 59 de la Ley 2492, a través de la Ley 812, en función de la doctrina de los derechos adquiridos y expectativos.
Aclarada la forma de análisis del presente Recurso de Alzada, resulta pertinente manifestar que la Constitución Política del Estado es la norma jurídica suprema positiva que rige al Estado boliviano, de cumplimiento inexcusable y obligatorio, estableciendo en su Título IV, las garantías jurisdiccionales y acciones de defensa en favor de todas las personas, señalando de forma expresa en su artículo 123, que: “La ley sólo dispone para lo venidero y no tendrá efecto retroactivo, excepto en materia laboral, cuando lo determine expresamente a favor de las trabajadoras y de
los trabajadores; en materia penal, cuando beneficie a la imputada o al imputado; en
materia de corrupción, para investigar, procesar y sancionar los delitos cometidos por servidores públicos contra los intereses del Estado; y en el resto de los casos
señalados por la Constitución”.
Bajo ese entendido, se tiene que la irretroactividad de la Ley, se encuentra
consagrada como una garantía constitucional en favor de los ciudadanos, que responde precisamente, no solo a la necesidad de otorgar seguridad jurídica al administrado en su relación jurídica con el Estado, sino que también tiene la finalidad
de otorgar estabilidad al ordenamiento jurídico; es decir, promover la certeza y confianza en las personas, quienes conocedoras de las disposiciones, adecuan sus acciones a los derechos y deberes que tienen con el Estado.
Por tanto, lo dispuesto por el artículo 123 de la Constitución Política del Estado, reviste de importancia y trascendencia a las actuaciones que realiza el Estado a través de sus distintas entidades (entre las que se encuentran las Administraciones Tributarias); pues debe tenerse presente, que la irretroactividad de la Ley -como se indicó constituye una garantía constitucional otorgada exclusivamente en favor de las
personas.
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A ello, debe sumarse que en el ámbito tributario, el artículo 150 de la Ley 2492, señala que las normas tributarias, no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de
prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable.
También la Autoridad General de Impugnación Tributaria, a través de las Resoluciones de Recursos Jerárquicos AGIT-RJ 0308/2021 y AGIT-RJ 0210/2021 – entre otras- estableció que el Tribunal Constitucional Plurinacional en virtud de la Sentencia Constitucional Plurinacional 0012/2019-S2, fundamentalmente determinó tres aspectos respecto al instituto de la prescripción, siendo estos:\”1) (…) al pronunciarse (el Tribunal Constitucional Plurinacional) sobre la irretroactividad de la Ley y el plazo de prescripción y la forma de aplicación de dicho instituto en el tiempo, estableció los criterios vinculantes al efecto; 2) (…) la norma vigente al momento del inicio del cómputo del plazo de prescripción, es la norma con la que debe efectuarse el mismo, aun si de forma posterior dicho plazo hubiera cambiado pues se entiende que la nueva norma regula para lo venidero y ‘no para hechos pasados; 3) (…) una norma reciente no puede afectar a plazos de prescripción que empezaron a computarse en vigencia de una norma anterior”. Entendimiento que a su vez, extrajo del fundamento de la ratio decidendi de la Sentencia Constitucional 1169/2016-33 de 26 de octubre, citada varias veces por el sujeto pasivo en el contenido de su Recurso de Alzada; razón por la cual, no corresponde efectuar mayor consideración sobre la citada Sentencia.
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Es así que, las referidas Resoluciones de Recurso Jerárquico establecieron como precedente que: “conforme lo establecido por el TCP (…) la Ley aplicable es aquella
vigente a momento del inicio del cómputo de prescripción, aun si de forma Chedere le posterior dicho plazo hubiera sido cambiado, pues se entiende que la nueva norma
regula para lo venidero y no para lo venidero y no para la comisión de
contravenciones (hechos) pasados”. DE IMPUGNACLE lo Raúl Einste En consecuencia, la Sentencia Constitucional Plurinacionál 0012/2019-S2 resulta
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Vogo e aplicable, al ser evidente su analogía con el caso objeto de Recurso de Alzada, en Q.E.R
razón de que el referido fallo realizó un análisis de aplicación de la norma en el tiempo,
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dejando claramente establecido que para el análisis de prescripción, no es posible emplear las modificaciones realizadas al artículo 59 de la Ley 2492 de forma retroactiva, de modo tal que la norma a ser utilizada en el cómputo de la prescripción,
será aquella que gozaba de vigencia en el inicio del cómputo de la prescripción.
Corresponde aclarar que en cumplimiento del principio de sometimiento pleno a la Ley, debe considerarse inexcusablemente lo dispuesto en los artículos 123 de la Constitución Política del Estado y 150 de la Ley 2492, no siendo admisible la aplicación retroactiva de las normas, conforme a lo ampliamente analizado hasta este punto y en cumplimiento estricto del entendimiento desarrollado en la ratio decidendi de la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 0012/2019-S2.
De forma complementaria y conforme adujo la parte recurrente, resulta imperativo establecer que la doctrina de los derechos adquiridos y expectativos, no resulta
aplicable al presente caso, por cuanto una doctrina o teoría no puede contraponerse a lo dispuesto en los artículos 123 de la Constitución Política del Estado y 150 de la Ley 2492, que establecen de forma clara y contundente la imposibilidad de aplicar la
norma de reciente entrada en vigencia a hechos pasados; no resultando admisible la
modificación de un término de prescripción que inició con un marco normativo establecido, aún si este no concluyó; no pudiendo pretenderse su aplicación a criterio propio, cuando las mismas se sujetan a la garantía de irretroactividad de la norma.
Entonces resulta necesario señalar que la entidad recurrida efectuó una interpretación errónea de la doctrina alegada en su memorial de respuesta al Recurso de Alzada, por cuanto la aplicación retroactiva de la norma es admisible solo en los casos previstos en los artículos 123 de la Constitución Política del Estado y 150 de la Ley 2492 y cuando regulan hechos meramente procedimentales y no sustantivos, como el instituto de la prescripción, situaciones que se encuentran claramente establecidas en la ratio decidendi de las Sentencias Constitucionales 11/02, 1421/2004-R ý.“ 0401/2017-S2, invocadas por la Administración Tributaria en su memorial de respuesta al Recurso de Alzada.
Agregar a lo anterior, que las citadas Sentencias Constitucionales, además de versar sobre materias distintas a la tributaria, establecen y ratifican la imposibilidad de aplicar
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de forma retroactiva las normas, señalando como excepción la regulación de aspectos procedimentales y no sustantivos, inherentes a derechos y obligaciones, resultando evidente que los fallos invocados por el Servicio de Impuestos Nacionales no respaldan la posición asumida en el memorial de respuesta al Recurso de Alzada, constituyendo una interpretación errónea y parcial de la ratio decidendi; motivo por el cual, corresponde desestimar lo argumentado por el ente recaudador al respecto, máxime cuando la Administración recurrida no desarrollo la forma en que la doctrina alegada resultaría aplicable en materia tributaria.
Ahora bien, con relación a la jurisprudencia colombiana citada también por la Administración Tributaria recurrida, corresponde ser desestimada en el presente caso, en razón de que el artículo 5 de la Ley 2492, no considera precedentes jurisprudenciales extranjeros como fuentes de derecho tributario, por cuanto no corresponde mayor pronunciamiento al respecto.
Aclarado todo lo anterior, a efectos de establecer la normativa a ser aplicada en el presente análisis para la prescripción incoada, resulta necesario considerar de forma previa, que el parágrafo 1 del artículo 60 de la Ley 2492, establece que el cómputo de la prescripción de las facultades para controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria e imponer sånciones administrativas, inicia el primer día del año siguiente del vencimiento de pago del tribúto; en consecuencia, se tiene que para el IUE de la gestión fiscal concluida a diciembre de 2011, cuyo vencimiento de pago se produjo en la gestión 2012; el cómputo de la prescripción de las citadas facultades inició el 1 de enero de 2013, por cuya consecuencia, corresponde aplicar las modificaciones al Código Tributario Boliviano establecidas en las Leyes 291 y 317, toda vez que éstas se encontraban en vigencia al momento del inicio del cómputo de prescripción referido líneas arriba; entonces, el argumento expuesto por la Administración Tributaria relativo a la aplicación de la Ley 812, apoyado en doctrina de derechos adquiridos y expectativos, no cuenta con asidero técnico ni legal.
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En ese marco, es necesario hacer notar que a través de las Disposiciones Adicionales Quinta y Sexta de la Ley 291 de 22 de septiembre de 2012, fueron modificados los artículos 59 y 60 de la Ley 2492, quedando redactados de la siguiente manera: “). Las
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acciones de la Administración Tributaria prescribirán a los cuatro (4) años en la gestión 2012, cinco (5) años en la gestión 2013, seis (6) años en la gestión 2014, siete (7) años en la gestión 2015, ocho (8) años en la gestión 2016, nueve (9) años en la gestión 2017 y diez (10) años a partir de la gestión 2018, para: 1. Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos. 2. Determinar la deuda tributaria. 3. Imponer sanciones administrativas. El período de prescripción, para
cada año establecido en el presente parágrafo, será respecto a las obligaciones tributarias, cuyo plazo de vencimiento y contravenciones tributarias hubiesen ocurrido en dicho año” (El resaltado es añadido).
Posteriormente, la Ley 317 de 11 de diciembre de 2012, mediante su Disposición Derogatoria Primera, estableció: “Se deroga el último párrafo del Parágrafo l, del Artículo 59 de a Ley N° 2492, de 2 de agosto de 2003, Código Tributario Boliviano, modificado por la Disposición Adicional Quinta de la Ley N° 291, de 22 de septiembre de 2012”. En tanto, que a través de la Disposición Adicional Décimo Segunda, modificó el artículo 60 de la Ley 2492, por el siguiente texto: “. Excepto en el Numeral
3, del Parágrafo / del Artículo anterior, el término de la prescripción se comp desde el primer día del año siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del período de pago respectivo (...)” (el resaltado es añadido).
Por lo tanto, manteniendo el orden progresivo para el cómputo de prescripción de las facultades de la Administración Tributaria para controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria e imponer sanciones administrativas, respecto del IUE de la gestión con cierre a diciembre de la gestión 2011; y tomando en cuenta que la fecha de vencimiento de pago de la obligación analizada se produjo en la gestión 2012, el artículo 59 de la Ley 2492 modificado por las Leyes 291 y 317, estableció que las acciones de la entidad recaudadora prescribirán a los cuatro (4) años en la gestión 2012; de modo que el cómputo de prescripción de las referidas facultades quedó configurado de la siguiente manera:
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Ley 2492 con las modificaciones de las Leyes
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Lo expuesto en el cuadro precedente, permitió advertir que el cómputo de prescripción de las facultades de la Administración Tributaria para controlar, investigar, verificar,
comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria, así como de imponer sanciones administrativas vinculadas a algún procedimiento respecto del IUE de la gestión con cierre a diciembre de la gestión 2011, inició el 1 de enero de 2013 y concluyó el 31 de diciembre de 2016.
En cuanto a la causal de suspensión del término de prescripción a causa de la notificación con la Orden de Verificación, aducido por la Administración Tributaria; corresponde indicar, que conforme el parágrafo I del artículo 62 de la Ley 2492, se tiene como causal únicamente la notificación del inicio de fiscalización (Orden de Fiscalización) y no asi con la Orden de Verificación; por tanto, si bien ambos procesos efectivamente concluyen con la emisión de una Resolución Determinativa, dicho aspecto no implica que el proceso sustanciado sea el mismo, considerando que el legislador en atención al alcance integral y la complejidad de los procesos de fiscalización establece un lapso de seis (6) meses de suspensión en el cómputo de prescripción, una vez notificado el sujeto pasivo con el inicio del proceso de fiscalización para que se efectúe el mismo; por lo que, no es aplicable a los procesos de verificación por ser puntuales y específicos.
Agregar a lo anterior, que en virtud a lo dispuesto en el artículo 21 de la Ley 2492, el sujeto activo tiene las facultades de recaudación, control, verificación, valoración, inspección previa, fiscalización, liquidación, determinación y otras, ejercidas por las Administraciones Tributarias, lo que quiere decir que las facultades de verificación y fiscalización son independientes entre sí, y si bien sus procedimientos tienen características similares y ambos concluyen con una Resolución Determinativa, constituyen manifestaciones distintas de las facultades del sujeto activo, quien tiene la potestad de iniciar en contra del sujeto pasivo procesos de verificación o de fiscalización, emitiendo al efecto las órdenes respectivas.
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DE IMPUGRACIONEn cuanto a la analogia establecida en el parágrafo III del artículo 8 de la Ley 2492, Raúl Einar invocada por la Administración Tributaria en sustento del efecto suspensivo de la Rivas cenachos
voBo Orden de Verificación; es menester puntualizar que dicha disposición establece que D la analogía será admitida para llenar los vacíos legales; no obstante, en el presente
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caso, las causales de suspensión se encuentran claramente establecidas en el
artículo 62 de la citada Ley, no existiendo vacío legal alguno; consecuentemente no generó ningún efecto en el cómputo previamente desarrollado. Similar razonamiento fue emitido por la Autoridad General de Impugnación Tributaria en la Resolución de Recurso Jerárquico AGIT-RJ 0080/2021 de 11 de enero de 2021.
Conforme a lo analizado, quedó establecido que para el presente caso, se configuro la prescripción de las facultades de la Administración Tributaria para controlar,
investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria e
imponer sanciones administrativas vinculadas a algún procedimiento, respecto del IUE de la gestión con cierre a diciembre de 2011, el 31 de diciembre de 2016, antes de la notificación con la Resolución Determinativa N° 172130000300, practicada el 29 de junio de 2021; aspecto que claramente demuestra que dicho acto administrativo no causó efecto jurídico alguno en el sujeto pasivo y por ende, no podría afectar de forma interruptiva al cómputo de prescripción, como erróneamente adujo el sujeto activo en su memorial de respuesta al Recurso de Alzada.
Por todo lo expuesto, corresponde a esta instancia de Alzada, revocar totalmente la Resolución Determinativa N° 172130000300 de 24 de junio de 2021, emitida por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, al encontrarse prescritas sus facultades para controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria e imponer sanciones administrativas, respecto del IUE de la gestión con cierre a diciembre de la gestión 2011.
POR TANTO:
El suscrito Director Ejecutivo a.i. de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba, en virtud de la jurisdicción y competencia que ejerce por mandato de los artículos 132 y 140 inciso a) de la Ley N° 2492 (CTB) y artículo 141 del Decreto Supremo N° 29894 de 7 de febrero de 2009.
RESUELVE PRIMERO: REVOCAR TOTALMENTE la Resolución Determinativa No 172130000300 de 24 de junio de 2021, emitida por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, al encontrarse prescritas sus facultades para
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controlar, investigar, verificar, comprobar, fiscalizar tributos, determinar la deuda tributaria e imponer sanciones administrativas, respecto del IUE de la gestión con cierre a diciembre de la gestión 2011; sea de conformidad al inciso a) parágrafo I del artículo 212 del Código Tributario Boliviano.
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SEGUNDO: La Resolución del presente Recurso de Alzada por mandato del artículo 115 de la Constitución Política del Estado una vez que adquiera la condición de firme, conforme establece el artículo 199 del Código Tributario Boliviano, será de cumplimiento obligatorio para la administración tributaria recurrida y la parte recurrente.
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TERCERO: Enviar copia de la presente Resolución al Registro Público de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, de conformidad al artículo 140 inciso c) de la Ley 2492 y sea con nota de atención.
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CUARTO: Conforme prevé el artículo 144 de la Ley 2492, el plazo para la interposición del recurso jerárquico contra la presente resolución es de 20 días computables a partir de su notificación
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Regístrese, notifíquese y cúmplase.
Raúl Einar Rivas Camacho DIRECTOR EJECUTIVO REGIONAL DIRECCION EJECUTIVA REGIONAL Kloridad meringat de imoración Tributaria Cuba
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