ARIT-CBA-RA-0092-2017 La resolución sancionatoria por la contravención de no emisión de factura es confirmada por la AIT debido a que el acta de infracción cuenta con firma y CI de contribuyente y un testigo, asimismo el contribuyente no pudo demostrar que el testigo fuese servidor público, hecho que tampoco ocasiona indefensión

ARIT-CBA-RA-0092-2017

Cochabamba 

AUTORIDAD REGIONAL DE IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA Estado Plurinacional de Bolivia 

RESOLUCIÓN DEL RECURSO DE ALZADA ARIT-CBA/RA 0092/2017 

Recurrente 

; María Isabel Santos Arroyo 

Recurrido 

: Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos 

Nacionales, legalmente representada por Karina Paula Balderrama Espinoza 

Expediente 

: ARIT-CBA0539/2016 

Acto Impugnado : Resolución Sancionatoria N° 1802078-16 de 25 de agosto de 2016 

Fecha 

: Cochabamba, 15 de febrero de 2017 

VISTOS: El Recurso de Alzada, el Auto de Admisión, la contestación de la Administración Tributaria Recurrida, el Auto de apertura de plazo probatorio, las pruebas ofrecidas y producidas por las partes cursantes en el expediente administrativo, el Informe Técnico Jurídico ARIT CBA/ITJ 0092/2017 de 15 de febrero de 2017, emitido por la Sub Dirección Tributaria Regional; y todo cuanto se tuvo presente. 

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  1. ACTO ADMINISTRATIVO IMPUGNADO . Resolución Sancionatoria N° 18-02078-16 de 25 de agosto de 2016, que sancionó al contribuyente Santos Arroyo María Isabel, con NIT 8826662014, con la clausura de 12 días continuos del domicilio ubicado en la Avenida Aroma oeste N° 861, zona/barrio: Coronilla, por la contravención de no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente, por tratarse de la segunda vez que incurrió en esta contravención, verificada mediante Acta de Infracción N° 0150558 de 21 de julio de 2016, en aplicación del artículo 164 de la Ley N° 2492 (CTB). Acto notificado personalmente, el 23 de noviembre de 2016 (fojas 12-13 vta. de antecedentes administrativos). 

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  1. TRAMITACIÓN DEL RECURSO DE ALZADA II.1. Argumentos del Recurrente Santos Arroyo María Isabel, mediante nota presentada el 24 de noviembre de 2016 (fojas 3 8 del expediente administrativo), interpuso Recurso de Alzada contra la Resolución Sancionatoria N° 18-02078-16 de 25 de agosto de 2016, emitida por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, manifestando lo siguiente

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Que, fue sancionado y sentenciado sin haber sido oído ni juzgado en juicio previo, vulnerando la presunción de inocencia prevista en el parágrafo I del artículo 116 de la Constitución Política del Estado, hecho que lesionó los derechos a la defensa y al debido 

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IBNORCA Sistema de Gestion 

de la Calidad Certificado N’EC274714 

proceso, consagrados por el artículo 117 del citado cuerpo legal, constituyéndose en un c

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agravio por parte de la Administración Tributaria, al haber emitido y adelantado criterios 

sobre el caso particular. 

Citó la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 100/2014 de 10 de enero de 2014, alegando la inconstitucionalidad de toda sanción por no emisión de factura verificada en operativos de control tributario y que los efectos de declarar la inconstitucionalidad de una norma implica que la misma fue expulsada del ordenamiento jurídico, por lo que el acto impugnado vulneró el principio de jerarquía normativa constitucional, prelación normativa y principio de legalidad o reserva de Ley. 

Mencionó que, la sanción que fue impuesta anteriormente con base en una norma inconstitucional, carece de validez formal y material, máxime que las anteriores sanciones que sirven de cómputo como agravante para la presente sanción no cuentan con una Resolución Administrativa ejecutoriada que tenga el valor de cosa juzgada formal y material 

para que se pueda afirmar que su persona es reincidente en la contravención de no emisión 

de factura; por lo que, la Resolución Sancionatoria impugnada vulneró el principio de inocencia. 

Observó que, en el Acta de Infracción N° 0150558, firman como funcionario actuante y testigo de actuación, funcionarios del Servicio de Impuestos Nacionales dependientes de la Gerencia Distrital del SIN, constituyéndose en juez y parte; restando de manera contundente la credibilidad y fe de sus actos, vulnerando los principios de legalidad y verdad material, manifestando que el testigo de actuación no puede ser un funcionario de la Administración Tributaria; además que, la Resolución Sancionatoria impugnada vulnera el principio de jerarquía, normativa constitucional, prelación normativa y principio de legalidad o reserva de Ley, en contraposición de lo considerado en el numeral 3) de la Sentencia Constitucional N° 100/2014 de 10 de enero de 2014. 

Por los fundamentos expuestos, solicitó revocar totalmente la Resolución Sancionatoria No 18-02078-16 de 25 de agosto de 2016 y en consecuencia se anule también la sanción impuesta. 

11.2. Auto de Admisión El. 29 de noviembre de 2016, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria: Cochabamba, emitió el Auto de Admisión EXPEDIENTE ARIT-CBA-0539/2016, admitiendo WMA el Recurso de Alzada interpuesto por Roger Carlos Sandalio Paz, contra la Resolución 

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de la Calidad Certificado N’EC.274:14 

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Cochabamba 

AUTORIDAD REGIONAL DE IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA Estado Plurinacional de Bolivia: 

Sancionatoria N° 18-02078-16 de 25 de agosto de 2015, emitida por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales (fojas 9 del expediente administrativo)

II.3. Respuesta de la Administración Tributaria La Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, legalmente representada por Karina Paula Balderrama Espinoza, conforme acredita Resolución Administrativa de Presidencia No 030393-16 de 1 de agosto de 2016 (fojas 1516 del expediente administrativo), por memorial presentado el 20 de diciembre de 2016 (fojas 17 22 vta. del expediente administrativo), respondió negativamente al Recurso de Alzada con los siguientes fundamentos: 

Que, la Administración Tributaria, cumplió con la normativa vigente y el procedimiento sancionador establecido en el artículo 168 de la Ley N° 2492 (CTB), en sujeción a la Sentencia Constitucional N° 100/2014, aperturando un plazo para la presentación de descargos; por lo que, no existe indefensión ni afectación al debido proceso, toda vez que, en aplicación del artículo 4 de la Ley N° 2341 (LPA) se respetó los derechos de la sujeto pasivo. 

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Manifestó que, la emisión del Acta de Infracción N° 0150558, no priva a la recurrente a la oportunidad de presentar pruebas de descargo o fundamentar sus pretensiones de forma escrita, situación que se demuestra del propio acta; añadió que, la presunción de inocencia y el principio de buena fe, refieren que, hasta que la Administración Tributaria no acredite lo contrario, el sujeto pasivo cumple a cabalidad sus obligaciones tributarias, empero señaló que en el presente caso, evidenció a través de los funcionarios acreditados, el incumplimiento del deber de emisión de factura ante la venta de un producto y la percepción del precio respectivo, además que la sujeto pasivo no utilizó las oportunidades procesales y no presentó descargos. 

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Argumentó que, ante la inexistencia de normativa que taxativamente imposibilite a ciertas personas a ser testigos de actuación en razón a su actividad y oficio en actuaciones de la Administración Tributaria, no corresponde la anulación por una solicitud simplemente argumentativa, al efecto citó la Sentencia 111/2014 de 6 de junio de 2014, emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia; concluyó que, el hecho de que el testigo de actuación sea o no servidor público, no afecta ni incide en la validez de los actos y menos se constituye en un vicio de nulidad del Acta de infracción. 

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Justicia tributaria para vivir bien Jan mit’ayir jacha kamani (Aymara) Mana tasaq kuraq kamachiq (Kechua

Indicó que, el Acta de Infracción cumple con los requisitos para su validez, misma que fue elaborada conforme establece el artículo 170 de la Ley N° 2492 (CTB) gozando de presunción de legitimidad conforme dispone el artículo 77 de la citada Ley; añadió que, demostró mediante pruebas fehacientes y objetivas, que el sujeto pasivo reincidió por segunda vez en la contravención de no emisión de factura, siendo que la recurrente no demostró el motivo por el cual la Resolución Sancionatoria N° 18-02456-14 no se encuentra 

con estado de firmeza o no se hubiera aplicado con anterioridad. 

Afirmó que, en antecedentes administrativos cursa la Resolución Sancionatoria N° 18 

02456-14 de 22 de septiembre de 2014, por la cual fue sancionada con la clausura de seis 

días corridos y siendo que constituía la primera vez que cometía la contravención, la sujeto pasivo se acogió al beneficio de la convertibilidad, cancelando 10 veces el monto no facturado mediante formulario 1000 con Número de Orden 3046712232. 

Por los fundamentos expuestos, solicitó se confirme la Resolución Sancionatoria No 18 02078-16 de 25 de agosto de 2016. 

11.4. Apertura de término probatorio El 21 de diciembre de 2016, la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Cochabamba, emitió el Auto de Apertura Término de Prueba EXPEDIENTE ARIT-CBA-0539/2016, disponiendo la apertura del término de prueba de 20 días comunes y perentorios para ambas partes, en aplicación del inciso d). del artículo 218 de la Ley N° 2492 (Título V CTB) (fojas 23 del expediente administrativo). 

11.4.1. Prueba de la Administración Tributaria 

Por memorial presentado el 10 de enero de 2017, Karina Paula Balderrama Espinoza como 

Gerente Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales ratificó en calidad de prueba documental, la carpeta de antecedentes administrativos correspondiente al 

procedimiento sancionador (fojas 25-26 del expediente administrativo). 

11.5. Alegatos 11.5.1. Administración Tributaria. El 30 de enero de 2017, conforme a memorial, la Administración Tributaria ofreció alegatos, reiterando los argumentos de su memorial de respuesta al memorial de recurso (fojas 29-30 vta. del expediente administrativo). 

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AUTORIDAD REGIONAL DE IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA 

Estado Plurinacional de Bolivia 

III. ANTECEDENTES EN INSTANCIA ADMINISTRATIVA El 21 de julio de 2016, el Servicio de Impuestos Nacionales labró el Acta de Infracción por no Emisión de Factura, Nota Fiscal o Documento Equivalente No 0150558 (Form. N° 7544), contra Santos Arroyo María Isabel, con NIT 8826662014, con domicilio ubicado en la Avenida Aroma N° 861, zona: Coronilla; haciendo constar que mediante la modalidad de observación directa establecido en el artículo 170 de la Ley N° 2492 (CTB), constató que no emitió la factura, nota fiscal o documento equivalente por la transacción de compraventa de un logo de Toyota por un importe de Bs25.; procediendo a la intervención de la factura No 92, con número de Autorización 249101600047665, estableciendo como sanción al sujeto pasivo, la clausura del establecimiento comercial por 12 días continuos, al tratarse de la segunda vez que incurre en dicha contravención, otorgándole el plazo de 20 días para formular los descargos u ofrezca pruebas conforme el artículo 168 de la Ley N° 2492 (CTB); en observaciones se hizo constar que conforme al numeral 7.1 del Anexo I de la Resolución Normativa de Directorio N° 10-003215, la factura subsiguiente (No 93) fue emitida al Sr. Arzabe con NIT 6516308 (fojas 4 de antecedentes administrativos). 

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El 15 de agosto de 2016, el Servicio de Impuestos Nacionales emitió Informe CITE: SIN/GDCBBA/DF/P-COF/INF/05652/2016, concluyendo que transcurrido el plazo legal la sujeto pasivo no presentó descargo alguno contra el Acta de Infracción No 150558/F-7544, por lo que se mantiene firme la contravención cometida y la sanción establecida, consecuentemente recomendó la remisión del expediente al Departamento Jurídico y de Cobranza Coactiva para la emisión de la Resolución Sancionatoria correspondiente (fojas 12 de antecedentes administrativos). 

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El 25 de agosto de 2016, la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales, emitió la Resolución Sancionatoria N° 18-02078-16 sancionando al contribuyente Santos Arroyo María Isabel, con NIT 8826662014, con la clausura de 12 días continuos del domicilio ubicado en la Avenida Aroma oeste N° 861, zona/barrio: Coronilla, por la contravención de no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente, por tratarse de la segunda vez que incurrió en ésta contravención, verificada mediante Acta de Infracción N° 0150558 de 21 de julio de 2016, en aplicación del artículo 164 de la Ley N° 2492 (CTB). Acto notificado personalmente, el 23 de noviembre de 2016 (fojas 1213 vta. de antecedentes administrativos). 

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  1. FUNDAMENTACIÓN TÉCNICA JURÍDICA IV.1. Cuestión Previa 

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Inicialmente, corresponde manifestar que en estricta aplicación del artículo 211 de la Ley N° 

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2492 (CTB), ésta instancia recursiva pronunciará una decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas tanto por la parte recurrente así como por la Administración recurrida, de acuerdo a los principios procesales precautelando el debido proceso y el derecho a la defensa de ambas partes. 

IV.2. Sobre la presunción de inocencia y el derecho a la defensa y el debido proceso El recurrente señaló que, fue sancionada y sentenciada sin haber sido oida ni juzgada en juicio previo, vulnerando la presunción de inocencia, lesionando los derechos a la defensa y el debido proceso; debido a que la Administración Tributaria, emitió y adelantó criterio sobre el caso; toda vez que, el Acta de Infracción, ya fue sancionado con la clausura de 12 días continuos al haber incurrido en la contravención por segunda vez. 

En contrapartida, la Administración Tributaria manifestó que cumplió con la normativa vigente y el procedimiento sancionador establecido en el artículo 168 de la Ley N° 2492 (CTB) en sujeción a la Sentencia Constitucional N° 100/2014, aperturando un plazo para la presentación de descargos, por lo que no existe indefensión ni afectación al debido proceso, siendo que en aplicación del artículo 4 de la Ley N° 2341 (LPA) se respetó los derechos de la sujeto pasivo, de esta forma, la emisión del Acta de Infracción N° 0150558 no priva a la recurrente a la oportunidad de presentar pruebas de descargo o fundamentar sus pretensiones de forma escrita 

Al respecto, en relación a la presunción de inocencia corresponde traer a colación el artículo 69 de la Ley N° 2492 (CTB) que dispone, que se presume que el sujeto pasivo y los terceros responsables han cumplido sus obligaciones tributarias, hasta que en debido proceso de determinación, de prejudicialidad o jurisdiccional, la Administración Tributaria pruebe lo contrario. 

Consiguientemente, es menester señalar que en lo que respecta a la no emisión de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes, el Tribunal Constitucional Plurinacional en la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 0100/2014 de 10 de enero de 2014, estableció que: “(...) la directa imposición de la sanción de clausura de locales comerciales, prescindiendo de las garantías mínimas que le asisten a los administrados, vulnera efectivamente el debido proceso previsto en los Arts. 11511 y 117.1, y el derecho a la defensa previsto en el Art. 119, todos de la CPE; (…).”; de esta forma el 

Tribunal Constitucional estableció que a fin de precautelar los derechos constitucionales de 

los administrados -entre estos la presunción de inocencia- la sanción de clausura debe ser aplicada necesariamente a través de un proceso administrativo sancionador; toda vez que sistem 

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de la Calidad Certificado NEC274/14 

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Cochabamba 

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AUTORIDAD REGIONAL DE IMPUGNACIÓN TRIBUTARIA 

Estado Plurinacional de Bolivia 

la clausura inmediata establecida en la Disposición Adicional Quinta de la Ley N° 317, conlleva a su vulneración. 

  • En ese sentido, se tiene que la Administración Tributaria en cumplimiento de la Sentencia 

Constitucional referida, en el presente caso procedió a iniciar un Sumario Contravencional, en previsión a lo establecido por el artículo 168 de la Ley N° 2492 (CTB), a fin de que el sujeto pasivo se encuentre a derecho y tenga la posibilidad de asumir defensa desvirtuando las alegaciones o los cargos establecidos por la Administración Tributaria

Bajo el contexto normativo citado precedentemente y de la revisión de los antecedentes 

administrativos, se evidenció que el 21 de julio del 2014, el Servicio de Impuestos Nacionales, labró el Acta de Infracción por No Emisión de Factura, Nota Fiscal o Documento Equivalente No 0150558 (fojas 4 de antecedentes administrativo), por la compraventa de un logo de Toyota, por un importe de Bs25.-, atribuyéndole de forma preliminar la comisión de la contravención; toda vez que, la referida acta concede el plazo de 20 días, para que el sujeto pasivo formule descargos y ofrezca pruebas que logren desvirtuar la contravención atribuida. Sobre la sanción impuesta, corresponde señalar que si bien la citada Acta de Infracción lleva información respecto a los días de clausura que correspondía, ello no significa prejuzgamiento, sino un dato informativo a fin de que la contribuyente tenga más información sobre su situación e implicancia de la imputación en 

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Prosiguiendo con la revisión de antecedentes, se evidencia que la Administración Tributaria, emitió la Resolución Sancionatoria N° 18-0207816 el 25 de agosto de 2016, advirtiendo que respetó el plazo de 20 días para que la sujeto pasivo presente descargos contra el Acta de Infracción N° 0150558; al respecto se evidencia que en la citada resolución en su parte considerativa señala: Que, dentro del plazo establecido por el parágrafo I artículo 168 de la Ley N° 2492 (Código Tributario Boliviano), el/la contribuyente SANTOS ARROYO MARÍA ISABEL no presentó descargo alguno contra el Acta de Infracción N° 0150558 de 21 de julio de 2016.; de esta forma, se tiene que durante el procedimiento sanci 

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Administración Tributaria preservó el derecho a la defensa de la sujeto pasivo, otorgando la posibilidad de presentar pruebas de descargo al Acta de Infracción y ser analizados en la decisión final establecida en la Resolución Sancionatoria. 

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En consecuencia, se concluye que en el presente caso, no existió vulneración a la garantía de la presunción de inocencia, al derecho a la defensa, ni a la garantía del debido proceso; es así que las actuaciones de la Administración Tributaria no reportan la aplicación de una 

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III 

sanción directa, sino por el contrario, la sanción deviene de un procedimiento de sumario contravencional, en el cual se garantizó el ejercicio pleno de los derechos y garantías, conforme prevé el artículo 168 de la Ley N° 2492 (CTB); por lo que, corresponde desestimar este agravio. 

IV.3. Sobre la Sentencia Constitucional N° 100/2014 

Al respecto, la recurrente alegó que a partir del fallo de la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 0100/2014. es inconstitucional toda sanción por no emisi 

verificada en operativos de control tributario y que los efectos de declarar la inconstitucionalidad de una norma implica que la misma fue expulsada del ordenamiento jurídico; por lo que, el acto impugnado violaría el principio de jerarquía normativa constitucional, prelación normativa y principio de legalidad o reserva de Ley. 

En principio, debemos referir que la Disposición Adicional Quinta de la Ley N° 317, de Presupuesto General del Estado, modificó el primer párrafo del artículo 170 de la Ley N° 2492 (CTB) con el siguiente texto: “La Administración Tributaria podrá de oficio verificar el . correcto cumplimiento de la obligación de emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente mediante operativos de control. Cuando advierta la comisión de esta contravención tributaria, los funcionarios de la Administración Tributaria actuante deberán 

elaborar un acta donde se identifique la misma, se especifiquen los datos del sujeto pasivo o tercero responsable, los funcionarios actuantes y un testigo de actuación, quienes deberán firmar el acta, caso contrario se dejará expresa constancia de la negativa a esta actuación. Concluida la misma, procederá la clausura inmediata del negocio de acuerdo a las sanciones establecidas en el Parágrafo II del artículo 164 de este Código. En caso de reincidencia, después de la máxima aplicada, se procederá a la clausura definitiva del local intervenido.” 

Por su parte, la Sentencia Constitucional Plurinacional N°100/2014 de 10 de enero de 2014, declaró la inconstitucionalidad de la frase de la Disposición Adicional Quinta de la Ley N° 317 del Presupuesto General del Estado, que señala: Concluida la misma, procederá la clausura inmediata del negocio de acuerdo a las sanciones establecidas en el parágrafo II del artículo 164 de este Código. En caso de reincidencia, después de la máxima aplicada, se procederá a la clausura definitiva del local intervenido”. Sin embargo la mencionada sentencia, aclara que la declaratoria de inconstitucionalidad de la frase señalada, no implica la declaratoria de inconstitucionalidad del contenido del parágrafo ll del artículo 164 de la Ley N° 2492 (CTB), por no haber sido sometido a control de constitucionalidad. Adicionalmente, la referida sentencia declaró la inconstitucionalidad por 

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conexitud de la frase “la no emisión de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes” del inciso 2) del parágrafo II del artículo 162 de la Ley N° 2492 (CTB). Asimismo estableció que en tanto se regule el procedimiento sancionador se aplicará el procedimiento contravencional establecido en el artículo 168 del Código Tributario.

En este contexto, debemos referir a la inconstitucionalidad por conexitud de la frase “la no emisión de Factura, Notas fiscales o documentos equivalentes“, que la mencionada sentencia baso su decisión, debido a que el Ente Administrativo en los procedimientos de control, procedía a la aplicación directa de las sanciones sin que previamente exista un debido proceso, en caso que los establecimientos comerciales no emitan facturas, notas fiscales o documentos equivalentes; en consecuencia, dicho incumplimiento al deber formal establecido en el parágrafo II del inciso 2) del artículo 162 de la Ley N° 2492 (CTB), al ser sancionado de manera directa, vulneraba el debido proceso y el derecho a la defensa, en este sentido dicha inconstitucionalidad se refiere a la aplicación directa de la sanción verificada en operativos de control tributario y no así a la contravención misma; en el presente caso, de acuerdo a la revisión de antecedentes administrativos evidenciamos, de acuerdo al tenor del Acta de Intervención N° 0150558, que la entidad recurrida concedió el plazo de 20 días al sujeto pasivo para que formule sus descargos; en consecuencia, la imposición de la sanción deriva del procedimiento establecido en el artículo 168 de la Ley N° 2492 (CTB), aclarando que es inconstitucional toda sanción que no se ajuste a un debido proceso; empero esa condición no se advirtió en el presente caso, no correspondiendo lo invocado por el recurrente sobre la inconstitucionalidad de la sanción por no emisión de factura verificada en operativos de control tributario. 

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Por otro lado, de acuerdo al artículo 164 de la Ley N° 2492 (CTB), tipifica la contravención de no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente, estableciendo lo siguiente: . Quien en virtud de lo establecido en disposiciones normativas, esté obligado a la emisión de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes y omita hacerlo, será sancionado con la clausura del establecimiento donde desarrolla la actividad gravada, sin perjuicio de l

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fiscalización y determinación de la deuda tributaria. ll. La sanción será de seis (6) días hasta 

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un máximo de cuarenta y ocho (48) días atendiendo la reincidencia del contraventor. La primera contravención será penada con el mínimo de la sanción y por cada reincidencia será agravada en el doble de la anterior hasta la sanción mayor, con este máximo se sancionará cualquier reincidencia posterior (…)“. 

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Por su parte, el artículo 170 de la Ley N° 2492 (CTB), señala en cuanto al procedimiento de control tributario que la Administración Tributaria podrá de oficio verificar el correcto sit 

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cumplimiento de la obligación de emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente mediante operativos de control y que cuando advierta la comisión de ésta contravención tributaria, los funcionarios de la Administración Tributaria actuante deberán elaborar un acta donde se identifique la misma, se especifiquen los datos del sujeto pasivo o tercero responsable, los funcionarios actuantes y un testigo de actuación, quienes deberán firmar el acta, caso contrario se dejará expresa constancia de la negativa a esta actuación. 

En ese entendido, debemos referir que las facultades de control, verificación respecto al cumplimiento de la obligación de emitir factura, notas fiscales o documentos equivalentes, otorgadas a la Administración Tributaria se encuentran reconocidas en el marco normativo vigente, al igual que la tipificación de la contravención de no emisión de factura y la sanciones aplicables desde el mínimo de 6 días de clausura hasta el máximo de 48 días; sin embargo, de acuerdo a lo dispuesto en la Sentencia Constitucional Plurinacional 100/2014, una vez verificada la contravención en operativos de control tributario, los funcionarios de la Administración Tributaria ya no están facultados a proceder con la clausura inmediata del establecimiento, prescindiendo del debido proceso .y restringiendo el derecho a la defensa, sino que debe labrar un acta que inicie el procedimiento sancionatorio, conforme establece el artículo 168 de la Ley N° 2492 (CTB), elementos con los que taxativamente se demuestra que no existió vulneración a la presunción de inocencia, el derecho a la defensa y el debido proceso invocadas por el recurrente. 

Bajo ese contexto, la Resolución Sancionatoria N° 18-02078-16 de 25 de agosto de 2016, emerge como resultado de las facultades del Servicio de Impuestos Nacionales para la verificación y control sobre el correcto cumplimiento de la obligación de emisión de factura, en el marco de lo establecido en los artículos 100 y 170 de la Ley N° 2492 (CTB), cumpliendo el procedimiento previsto en el artículo 168 de la normativa antes mencionada y lo dispuesto en la Sentencia Constitucional Plurinacional 100/2014, que tiene como exigencia, el cumplimiento de la garantía del debido proceso y la sustanciación de un sumario contravencional, como presupuesto procesal para la imposición de la sanción de clausura; consiguientemente la Resolución motivo de impugnación, no quebrantó el principio de prelación normativa y el principio de legalidad o reserva de la Ley así como de jerarquía normativa constitucional, definidas en las disposiciones contenidas en el artículo 410 de la Constitución Política del Estado (CPE) y artículos 5 y 6 de la Ley N° 2492 (CTB), correspondiendo desestimar lo agraviado por el recurrente. 

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IV.4. Sobre la reincidencia De la lectura del Recurso de Alzada, la recurrente objetó las sanciones impuestas con anterioridad a la Sentencia Constitucional Plurinacional No 100/2014, refiriendo que fueron impuestas con base a una norma inconstitucional, además que las sanciones que sirven para el cómputo de la reincidencia, carecen de validez formal y material, máxime cuando no cuentan con una resolución administrativa ejecutoriada que tenga valor de cosa juzgada formal y material que acredite la reincidencia en la contravención de no emisión de factura. 

Por su parte, la Administración Tributaria manifestó con respecto a la reincidencia, que demostró mediante pruebas fehacientes y objetivas que la sujeto pasivo reincidió por segunda vez en la contravención de no emisión de factura, siendo que la recurrente no demostró el motivo por el cual la Resolución Sancionatoria N° 18-0245614 no se encuentra con estado de firmeza o no se hubiera aplicado con anterioridad; continuó señalando que, en antecedentes administrativos cursa la Resolución Sancionatoria N° 1802456-14 de 22 de septiembre de 2014, por la cual sancionó con la clausura de seis dias corridos y siendo que constituía la primera vez que cometía la contravención, la sujeto pasivo se acogió al beneficio de la convertibilidad, cancelando 10 veces el monto no facturado mediante formulario 1000 con Número de Orden 3046712232. 

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Al respecto, toda vez que en la presente impugnación, agravia que las sanciones impuestas con anterioridad a la Sentencia Constitucional Plurinacional N° 100/2014, no puede servir como presupuestos para considerar la reincidencia, corresponde puntualizar en primera instancia que el artículo 14 de la Ley N° 254 Código Procesal Constitucional, establece que La sentencia que declara la inconstitucionalidad de una norma del ordenamiento jurídico, no dará lugar a la revisión de sentencias que tengan la calidad de cosa juzgada, ni a la revisión de los actos realizados con la norma cuando se presumía constitucional.” 

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En ese sentido, se debe dejar en claro que las sanciones que la Administración Tributaria hubiese impuesto en aplicación del artículo 170 de la Ley N° 2492 (CTB) modificado mediante Ley N° 317, con anterioridad a la declaratoria de inconstitucionalidad contenida en la Sentencia Constitucional Plurinacional No 100/2014, que hubieran cobrado firmeza, son plenamente válidas, manteniendo sus efectos incluso para el cómputo de la reincidencia, no vulnera el debido proceso, como erróneamente interpreta el recurrente

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Asimismo, resulta importante aclarar que de conformidad a la Resolución Sancionatoria N° 

18-02456-14 de 22 de septiembre de 2014 y al Reporte de Consulta Convertibilidad y 

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clausura cursantes a fojas 8 de antecedentes administrativos, la única sanción por no 

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emisión de factura anterior a la del presente caso, fue efectuada a través del Acta de Infracción N° 114568 el 13 de agosto de 2014, cuando la Sentencia Constitucional N° 100/2014 fue emitida el 10 de enero de 2014, por lo que no resulta correcta la apreciación de la recurrente, toda vez que la Administración Tributaria no inició ningún proceso sancionador por no emisión de factura, de forma anterior a la emisión de la Sentencia Constitucional N° 100/2014. 

Por otra parte, se tiene que el Acta de Clausura No 114568 de 13 de agosto del 2014, dio origen a la primera contravención tributaria de no emisión de factura, nota fiscal o documento equivalente, la cual fue objeto de convertibilidad según la Resolución Sancionatoria N° 18-02456-14 (fojas 10-11 de antecedentes administrativos); siendo entonces evidente que, la sujeto pasivo aceptó la primera sanción por no emisión de factura, accediendo a la convertibilidad de la sanción por el pago de una multa equivalente a 10 veces el importe no facturado; por lo que, mal se podría asumir que ésta no sea 

considerada para efectos de cómputo en los casos de reincidencia. 

Bajo ese contexto, de acuerdo a la revisión de la Resolución Sancionatoria motivo de impugnación, la Administración Tributaria de acuerdo a la verificación de la Base de Datos Reporte de Consulta de Convertibilidad y Clausura estableció que el contribuyente incurrió por segunda vez en la contravención tributaria por la no emisión de factura, establecida en el numeral 2 del artículo 160 de la Ley N° 2492 (CTB), motivo por el cual ratificó la sanción señalada en el Acta de infracción por no Emisión de Factura, Nota Fiscal o Documento Equivalente No 0150558 de 21 de julio de 2016; por lo que, fue sancionado con la clausura del establecimiento comercial por 12 días consecutivos, en aplicación del parágrafo II del artículo 164 de la Ley N° 2492 (CTB), no correspondiendo lo agraviado por el recurrente. 

IV.5. Sobre el testigo de actuación De la lectura del Recurso de Alzada, la recurrente alegó que en el Acta de Infracción N° 0150558 de 21 de julio de 2016, suscribió en calidad de testigo de actuación un funcionario de la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de impuestos Nacionales, constituyéndose en juez y parte, restando de manera contundente la credibilidad y fe de los actos, vulnerando los principios de legalidad y verdad material, reclamando que el testigo de actuación no puede ser funcionario de la Administración Tributaria, ya que vulnera los principios de legalidad y verdad material. 

Por su parte, el ente recaudador argumentó que ante la inexistencia de normativa que 

taxativamente imposibilite a ciertas personas a ser testigos de actuación en razón a su 

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actividad y oficio en actuaciones de la Administración Tributaria, no corresponde la anulación por una solicitud simplemente argumentativa, al efecto citó la Sentencia 111/2014 de 6 de junio de 2014 emitida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia, concluyendo que el hecho de que el testigo de actuación sea o no servidor público, no afecta ni incide en la validez de los actos y menos se constituye en un vicio de nulidad del Acta de Infracción 

Al respecto, el artículo 103 de la Ley N° 2492 (CTB) dispone que: La Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales de los sujetos pasivos y de su obligación de emitir factura, sin que se requiera para ello otro trámite que el de la identificación de los funcionarios actuantes y en caso de verificarse cualquier tipo de incumplimiento se levantará un acta que será firmada por los funcionarios y por el titular del establecimiento o quien en ese momento se hallara a cargo del mismo. Si éste no supiera o se negara a firmar, se hará constar el hecho con testigo de actuación.” 

De la normativa citada precedentemente, se establece de forma clara que las actas labradas por la Administración Tributaria en sus operativos de control fiscal, deben contar con la participación de un testigo de actuación, en el caso de que el sujeto pasivo, responsable o dependiente del mismo, no supiera o se negara a firmar el acta. 

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De esta forma, remitiéndonos a los antecedentes administrativos, se tiene que cursa a fojas. 4 de antecedentes administrativos el Acta de Infracción por No Emisión de Factura, Nota Fiscal o documento Equivalente No 0150558, de donde se advierte en su parte in fine la firma de Octavio Iván Terceros Terrazas como funcionario actuante, la firma de la sujeto pasivo María Isabel Santos Arroyo con C.I. 8826662, además de la firma de Juan José Terceros Jiménez como testigo de actuación

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Consecuentemente, siendo que la sujeto pasivo suscribió el Acta de Infracción consignando no solo su firma, sino también su nombre y carnet de identidad; no era necesario la presencia de un testigo de actuación

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Por otra parte, debemos señalar que la recurrente no demostró que el testigo de actuación Tereng tebRosario a stroa Rocha que figura en el Acta de Infracción, en el momento de la intervención desempeñaba 

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funciones como servidor público dependiente del Servicio de Impuestos Nacionales, incumpliendo lo dispuesto en el artículo 76 de la Ley N° 2492 (CTB), por lo que, no corresponde lo manifestado por la recurrente al respecto.

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En suma, conforme se tiene del análisis realizado, la revisión y verificación de los antecedentes administrativos, el recurrente no pudo demostrar lo argumentado en su Recurso de Alzada, advirtiendo que la Administración Tributaria emitió los actos administrativos, dando cumplimiento a los procedimientos contemplados en la normativa legal; consecuentemente, corresponde a ésta instancia recursiva por los fundamentos expuestos, confirmar la Resolución Sancionatoria N° 18-02078-16 de 25 de agosto de 2016, emitida por la Gerencia Distrital Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales. 

POR TANTO: La suscrita Directora Ejecutiva a.i. de la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria de Cochabamba, en virtud de la jurisdicción y competencia que ejerce por mandato de los 

artículos 132 y 140 inciso a) de la Ley N° 2492 (CTB) y art. 141 del D.S. 29894 de 7 de febrero de 2009. 

RESUELVE PRIMERO: CONFIRMAR la Resolución Sancionatoria N° 18-02078-16 de 25 de agosto de 2016, emitida por la Gerencia Distrital de Cochabamba del Servicio de Impuestos Nacionales; sea de conformidad con el inciso b) parágrafo I del artículo 212 de la Ley N° 2492 (Título V CTB). 

SEGUNDO: La Resolución del presente Recurso de Alzada por mandato del artículo 115 de la Constitución Política del Estado una vez que adquiera la condición de firme, conforme establece el artículo 199 de la Ley N° 3092 (Título V del CTB), será de cumplimiento obligatorio para la administración tributaria recurrida y la parte recurrente. 

TERCERO: Enviar copia de la presente Resolución al Registro Público de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, de conformidad al artículo 140 inciso c) de la Ley N° 2492 (CTB) y sea con nota de atención. 

CUARTO: Conforme prevé el artículo 144 de la Ley N° 2492 (CTB), el plazo para la interposición del recurso jerárquico contra la presente Resolución de Recurso de Alzada es de 20 días computables a partir de su notificación. 

Regístrese, notifíquese y cúmplase. 

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Teresa del Rosario Borta ROCHES DIRECTORA EJECUTIVA REGIONA

DIRECCIÓN EJECUTIVA REGIONAL Autoridad Regional de Impugnación Tributaria Chha 

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